FUNDAMENTO Y AMBITO DE LA RESERVA
DE LA LEY EN MATERIA TRIBUTARIA
Fe nando Pé ez Rogo
P o eso adjun o de De echo inancie o y ibu a io
SUMARIO
I. INTRODUCCION
1.
P ecisiones p e ias.
2.
Plan eamien o del ema.
II. FUNDAMENTO DEL PRINCIPIO DE RESERVA
DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA
1.
Fundamen o his ó ico del p incipio de au-
oimposición.
2.
Fundamen o ac ual de la ese a de ley.
a)
Ga an ía de la p opiedad indi idual.
b)
Racionalidad y uni o midad en el e-
pa o de la ca ga ibu a ia.
c)
Ce eza en la imposición.
4.
Na u aleza de las exacciones pa a is-
cales.
5.
Idem de las cuo as o co izaciones de
Segu idad Social.
6.
Posibilidad de concep ua como i-
bu a ias p es aciones e ec uadas a
pa icula es.
b) Disciplina del ibu o cubie a po la e-
se a.
7.
Plan eamien o gene al.
8.
De e minación y egulación de las
exenciones.
9.
De e minación de los supues os de
sus i ución y esponsabilidad en la
deuda ibu a ia.
10.
Régimen de in acciones y sanciones
ibu a ias: queda ue a del ámbi o
de la ese a de ley ibu a ia.
III.

AMBITO DEL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY
EN MATERIA TRIBUTARIA
a)

Concep o cons i ucional de ibu o.
c)

Análisis del o denamien o español.
11.

Fo mulación

del

p incipio.
12.

Legislación

de

asas.
1.
Plan eamien o

gene al.

P ecisiones
13.
Exacciones

pa a iscales.
me odológicas.
14.
Co izaciones de Segu idad Social.
2.
Na u aleza

ibu a ia

de

las

asas.
15.
Examen del a ículo 10 de la Ley Ge-
3.
Idem de los

ing esos de monopolio.
ne al T ibu a ia.
I. INTRODUCCION
1. El p incipio de ese a de ley, o
p incipio de legalidad ibu a ia (1), es,
como se sabe, una de las pied as angula-
es del edi icio ibu a io. La ese a de
ley es un ins i u o de ca ác e cons i u-
(1) A mi juicio, es p e e ible el uso de la ex-
p esión « ese a de ley», empleada undamen al-
men e en la li e a u a i aliana y ge mánica, po -
que de es a mane a se e i an con usiones con el
p incipio de legalidad de la unción adminis a i a,
que es cosa dis in a, como es sabido.
cional que cons i uye el eje de las ela-
ciones en e el legisla i o y el ejecu i o
en lo e e en e a la p oducción de no -
mas (2). Lo que pe sigue la ins i ución de
la ese a de ley es, p ecisamen e, ex-
clui , pa a cie as ma e ias, la posibilidad
(2) M. S. GIANNINI ha cali icado exac amen e
a la ese a de ley como una «no ma sob e la
no mación», pe enecien e a la más amplia ca e-
go ía de la « ese a de ac os no ma i os». Con-
ón ese «Co so di di i o amminis a i o, III, L'a -
i i á amminis a i a», Milán, Giu é, 1967, p. 68;
más ecien emen e, «Di i o Amminis a i o», olu-
men I, Milán, Giu é, 1970, p. 537 y ss.
— 207 —
de no mación po ía dis in a de la legis-
la i a. Una de es as ma e ias es, p ác ica-
men e en la o alidad de los o denamien-
os, la ela i a al es ablecimien o de i-
bu os.
La ese a de ley, en su o mulación
mode na, cons i uye un lími e, no sola-
men e pa a el eje cicio del pode egla-
men a io (3), sino ambién pa a el mismo
legisla i o, que no puede deja de espe-
a lo sin inclui en el icio de au ocons-
i ucionalidad. Aunque, na u almen e, es a
unción de lími e en elación al pode le-
gisla i o no es ealizable, en la p ác ica,
más que en un o denamien o en el que,
de alguna mane a, se halle p e is o un
ins umen o de con ol ju isdiccional de
la cons i ucionalidad de las disposiciones
legisla i as.
El ins i u o de la ese a de ley, que
cons i uye una de las piezas undamen a-
les en el Es ado libe al de De echo, se
halla ín imamen e elacionado con el p in-
cipio de sepa ación de pode es, como es
ob io. Po o a pa e, aunque se p esen e
como una ins i ución de ca ác e pu a-
men e o mal, en ealidad no iene sen i-
do más que e e ido a un sis ema ju ídico-
polí ico, en el que el Pa lamen o sea un
ó gano e ec i amen e ep esen a i o, o
sea elec i o.
Hechas es as p ecisiones, se comp en-
de ácilmen e que en España, cuyo o de-
namien o cons i ucional ac ual di ie e bas-
an e —aunque p e enda ap oxima se en
las o mas del de los países en cuya p ác-
ica se ha o jado la eo ía y el concep o
de ese a de ley—, esul a equí oco ha-
bla de es a ins i ución (4). En e ec o, el
(3)
T adicionalmen e se ha enido señalando
que la ese a de ley cons i uye, jun o con la lla-
mada p e e encia de ley, una de las limi aciones
al eje cicio del pode eglamen a io.
(4)
Exac amen e ha pues o de mani ies o J. PE-
REZ ROYO en un documen ado abajo sob e es e
ema: «Si conside amos a la ese a de ley, de
acue do con su o igen his ó ico y e olución pos e-
io , como una ins i ución que iene como unción
p imo dial asegu a la pa icipación de los ciuda-
danos en sus p opios asun os y no admi i más
eglamen ación que la que ellos mismos han deci-
dido da se, esul a e iden e que no puede habla -
se de la misma en De echo español. Se pod ía
Es ado español se de ine como inspi ado
en el p incipio de «unidad de pode » (5);
po o a pa e, las Co es, al menos en
una pa e impo an e, no son elec i as (6).
Fal an, pues, los elemen os que, como se
acaba de indica , cons i uyen el as on-
do necesa io de la ese a de ley. En de-
ini i a, la ley no puede cumpli adecuada-
men e, en el ac ual o denamien o español,
el papel que la ideología libe al le a ibu-
ye, es deci , la de se la exp esión de la
olun ad gene al, pues o que de és a no
iene ni siquie a la o ma. Puede simple-
men e se i de ehículo a o as exigen-
cias de ca ác e écnico, ela i as a la a-
cionalidad en el desa ollo de la unción
no ma i a.
Finalmen e, es necesa io señala que,
aunque en nues o ac ual o denamien o
cons i ucional exis e un ins umen o de
con ol de la adecuación de las leyes a las
no mas undamen ales —el llamado ecu -
so de con a ue o—, las condiciones de
eje cicio de dicho ins umen o son an ex-
cepcionales que lo hacen muy di ícilmen-
e u ilizable. Además, la na u aleza del
ó gano que esuel e el mencionado e-
cu so —el mismo Je e del Es ado— ex-
cluye, pa a el con ol que p e ende ep e-
sen a , el cali ica i o de ju isdiccional. Po
o a pa e, pues o que dicho ecu so no
puede se in e pues o más que den o de
los dos p ime os meses de igencia de la
disposición impugnada (a . 61, 1, LOE), es
imposible elimina , en base a dicho expe-
deci que exis en dis in os ipos de no mas ju ídi-
cas, que son p oducidas po dis in os ó ganos, que
ac úan con dis in os p ocedimien os y que es án
do ados de dis in a e icacia, pe o lo que no se
puede a i ma es que algunas de esas no mas
p oceden del pueblo español o de sus ep esen-
an es democ á icamen e elegidos. Cualquie es u-
dio de la ese a de ley en el De echo español
iene que oma en conside ación es a undamen-
al limi ación de nues a es uc u a ins i ucional.
No hace lo así sólo puede conduci a esul ados
engañosos» («La ese a de ley.', esis doc o al,
aún inédi a, p esen ada en la Facul ad de De echo
de la Uni e sidad de Se illa en el cu so académi-
co 1968-69, pp. 301-302).
(5)
C . a . 2.°, II, LOE: «El sis ema ins i ucio-
nal del Es ado español esponde a los p incipios
de unidad de pode y coo dinación de unciones.»
(6)
C . a . 2.° de la Ley de Co es.
— 208 —
dien e, los ex os legisla i os an icons i-
ucionales an e io es a la exis encia del
mismo —apa e, na u almen e, de los que
en el sis ema ac ual no sean obje o de
impugnación en el plazo mencionado—.
Las conside aciones an e io es jus i i-
can el mé odo que se emplea en la expo-
sición del ema que cons i uye el obje o
de es e abajo. Pa a a a de da alidez
gene al a las conclusiones — eniendo en
cuen a que el p oblema se plan ea de o -
ma p ác icamen e idén ica en la gene ali-
dad de los ex os cons i ucionales—, el
es udio se abo da, en p incipio, desde un
plano ela i amen e abs ac o, dejando, en
cambio, pa a el inal el análisis del o de-
namien o español, en elación al cual, po
las azones expues as p eceden emen e,
la con on ación de las conclusiones p e-
sen a in e és más desde el pun o de is a
de la polí ica legisla i a que desde el de
la aplicación p ác ica.
2. El p incipio de ese a de la ley en
ma e ia ibu a ia o dena que el es able-
cimien o de ibu os se p oduzca median-
e ley. El con enido undamen al de es e
p incipio, en la medida en que cons i uye
una no ma sob e la no mación, se desa o-
lla en el e eno de las uen es del De e-
cho, es deci , en el de los hechos no ma-
i os admisibles en la ma e ia ibu a ia.
Sin emba go, como ma e ia p elimina al
análisis de dicho con enido, se p esen a
el p oblema de la de e minación del ám-
bi o den o del cual ope a el p incipio en
cues ión. Jus amen e és e es el obje o del
p esen e abajo.
El p oblema que se acaba de indica
p esen a, a su ez, dos ca as di e en es:
1), delimi ación del campo ma e ial cu-
bie o po la ese a de ley en ma e ia
ibu a ia; es deci , de inición del concep-
o cons i ucional de ibu o; y 2), delimi-
ación de la disciplina que, en o den a
es e campo ma e ial p e iamen e de ini-
do, la Cons i ución demanda a la in e en-
ción, di ec a o indi ec a, del legisla i o;
o sea de e mina qué debe en ende se
po ins i ución o es ablecimien o de ibu-
os (7), qué elemen os del ibu o deben
(7) Es impo an e ad e i que es e p oblema
se es ablecidos po ley —o en base a
la ley—.
Pa a la solución de uno y o o p oblema
no es á desp o is o de in e és al analiza ,
en p ime luga , el undamen o del p inci-
pio mismo de la ese a de la ley en
ma e ia ibu a ia. Como se e á más ade-
lan e, las p ecisiones ace ca de la unda-
men ación ac ual del p incipio menciona-
do se i án pa a acla a di e sas cues io-
nes dudosas en elación a los dos emas
indicados p eceden emen e.
II. FUNDAMENTO DEL PRINCIPIO DE RE-
SERVA DE LEY EN MATERIA TRIBU-
TARIA
El p incipio de que los ibu os deban
se es ablecidos median e un ac o o mal
del legisla i o iene, como es sabido, un
cla o undamen o his ó ico. Se a a, en
de ini i a, del p incipio de au oimposición,
o de que los ibu os hayan de se con-
sen idos po aquellos que han de sa is a-
ce los, o po sus ep esen an es.
No axa-
ion wi hou ep esen a ion.
La ese a de
ley no se ía más que la ansposición en
el esquema cons i ucionalis a de es e ie-
jo p incipio, que, como se ha obse ado
an as eces, se halla en el nacimien o
mismo de la ins i ución pa lamen a ia (8).
E iden emen e, el p incipio de ese a
de ley en ma e ia ibu a ia es, an es que
nada, un p incipio de au oimposición. Es
igualmen e cla o el condicionamien o his-
ó ico de la o mulación de es e p incipio,
condicionamien o que se mani ies a inclu-
so en la misma exp esión li e al de los
ex os cons i ucionales en muchas ocasio-
no debe se con undido con o o, semejan e en su
o mulación, y que es el ela i o al «mínimo de
disciplina» que debe euni la ley que au o iza a
una uen e secunda ia a egula alguna ma e ia
some ida a una ese a de ley « ela i a».
(8) La bibliog a ía sob e el o igen his ó ico del
p incipio de consen imien o del impues o es muy
amplia. V., po odos, el ex enso y conocido es u-
dio del p o eso SAINZ DE BUJANDA: «O ganiza-
ción polí ica y De echo inancie o», I, eimp esión,
Ins i u o de Es udios Polí icos, 1962, pp. 119 y ss.
1
4

— 209 —
nes (9). Sin emba go, llegados a es e pun-
o, es necesa io hace algunas pun ualiza-
ciones en un doble sen ido: 1), el p inci-
pio de ese a de ley en ma e ia ibu a-
ia, aunque se de i e del his ó ico p inci-
pio de au oimposición, iene, en la ac ua-
lidad, un sen ido muy dis in o del papel
que his ó icamen e ha desempeñado la
exigencia de la pa icipación de los p e-
sun os con ibuyen es en el es ablecimien-
o de las ca gas iscales; es deci , la au o-
imposición iene ac ualmen e un sen ido
di e en e del que ha desempeñado en an-
e io es épocas his ó icas; y 2), en la base
del p incipio de ese a de ley se halla,
ac ualmen e, no sólo la exigencia adi-
cional de la au oimposición, sino ambién
o as exigencias, sin cuyo conocimien o
es imposible comp ende co ec amen e
el desa ollo del mencionado p incipio.
1. El p incipio del consen imien o a los
impues os se emon a a la época eu-
dal (10). Inicialmen e las ei indicaciones
(9)
V., po ejemplo, la o mulación del a . 9.°
del Fue o de los Españoles, en donde a la palab a
ley se añade « o ada en Co es». De odas mane-
as, es a exp esión no cons i uye una edundancia
en el o denamien o español, en el que, como es
sabido, el ac ual Je e del Es ado iene la p e o-
ga i a de dic a no mas con ango de ley sin ne-
cesidad de las Co es. Hay que des aca , sin em-
ba go, que una ó mula pa ecida («Nadie es a á
obligado a pagb con ibución que no es é
o ada
po las Co es»)
usaba la Cons i ución de la II Re-
pública, en cuyo o denamien o no exis ía esa anó-
mala acul ad del Je e del Es ado. La exp esión,
po o a pa e, iene una amplia adición en los
ex os cons i ucionales españoles del siglo pasa-
do. Fo mulaciones semejan es se pueden halla
igualmen e en el De echo compa ado his ó ico y
ambién en el ac ual.
(10)
Gene almen e, la p ime a o mulación del
p incipio de au oimposición se a ibuye a la Mag-
na Cha a (1215): «Nullum scu agium el auxilium
pona u in egno nos o, nisi pe commune consi-
lium egni nos i, nisi ad co pum nos um edimen-
dum, e p imdgeni um ilium nos um mili em a-
ciendum, e ad iliam nos am p imogeni am semel
ma i andam, e ad haec non ia nisi a ionable
auxilium: simili modo ia de auxiliis de ci i a e
Londonia um» ( ex o ex aído de W. STUBBS: «Se-
lec cha e s and o he illus a ions o England
cons i u ional His o y om he ea lies imes o
he eign o Edwa d he i s ». Ox o d, 1876, pági-
na 298). Sin emba go, en España, el o igen del
p incipio del consen imien o de los súbdi os al
impues o puede encon a se incluso en época an-
en es e e eno ienen casi un sen ido de
de ensa de la libe ad pe sonal más que
de la p opiedad. E ec i amen e, pa a lo
que se eclama el consen imien o es pa a
la imposición de ca gas
pe sonales,
que
se es iman incompa ibles con la condi-
ción de homb e lib e; en cambio, se admi-
e como p e oga i a egia la imposición
de los que hoy llama íamos ibu os indi-
ec os o, en cualquie caso, no pe sona-
les (11). Cuando al p íncipe no le bas an
sus ing esos o dina ios —cons i uidos
undamen almen e po los de i ados de
su po es ad seño ial— se e obligado a
solici a el consen imien o de sus súbdi-
os pa a echa sob e ellos nue as ca gas.
Es e es el o igen del pedido o se i-
cio (12), el cual se p esen a, en p incipio,
e io a la Magna Cha a. Como ha señalado el
p o eso VALDEAVELLANO, y as él SAINZ DE
BUJANDA, se encuen a ya ecogido es e p inci-
pio en un documen o de Al onso VI de 1091 ( éa-
se el ex o en SAINZ DE BUJANDA: «O ganización
polí ica...», ci ., p. 232). Desde muy p on o se pue-
de deci , pues, que exis ió en los einos españo-
les la idea de que pa a la imposición de ibu os
ex ao dina ios (de ca ác e pe sonal) el mona ca
necesi aba el consen imien o de los súbdi os. Es e
es el o igen de la ins i ución del
pedido
o
se i-
cio.
Du an e la Edad Media, las Co es de los dis-
in os einos sin ie on y eclama on su de echo
a consen i los impues os, como ac edi an nume-
osos es imonios de di e sas épocas, aunque eal-
men e es dudosa en muchos casos la e icacia de
la ac uación de las Co es. De cualquie mane a,
siguiendo a SAINZ DE BUJANDA, puede a i ma se,
sin emo a exage a , que «si las Co es medie-
ales no u ie on, como las Cáma as en los e-
gímenes pa lamen a ios, acul ades deciso ias en
odo lo ela i o a la Hacienda, aquellas asambleas
ue on al menos el escena io en que el pode eal
y los es amen os del eino midie on sus ue zas
en ma e ia de ing esos y gas os» («O ganización
polí ica», ci ., p. 244).
Sob e la his o ia del p incipio en F ancia, éase
R. STOURM: «Le budge ». Pa ís, Félix Alcen, édi-
eu , 5.' ed., 1906. En gene al, . V. UCKMAR: «P in-
cipi comuni di di i o cos i uxionale ibu a io.»
Padua, Cedam, 1959.
(11)
C . SAINZ DE BUJANDA: «O ganización
polí ica...», ci ., p. 219.
(12)
Las exp esiones
pedido
o
se icio,
usadas
indis in amen e en los ex os de la época, ponen
de mani ies o la elación en e el mona ca, que
solici aba los dine os, y el eino, que los conce-
día: «Se denominaba, pues,
se icio
o
pedido
aque-
lla can idad que po una ez pedía el Rey al Reyno
— 210 —
como un ing eso de ca ác e excepcional
o ex ao dina io. Más adelan e, a medida
que se an acen uando las necesidades
inancie as del mona ca —y al iempo que
a c eciendo, además, la bu guesía como
es amen o de homb es «lib es» exen os
de los debe es seño iales—, la con oca-
o ia de la asamblea pa a la concesión o
eno ación del «se icio» pasa a se algo
usual y casi pe iódico.
Lo que in e esa esal a , desde el pun o
de is a polí ico, es el hecho siguien e:
las asambleas de es amen os del eino
(Co es en España, Pa lamen o en Ingla-
e a, Es ados Gene ales en F ancia), que
habían su gido como ans o mación del
Consejo eal (Cu ia Regia), al se necesa-
io euni a los ep esen an es de la bu -
guesía pa a solici a su consen imien o
del «se icio», log a on conec a la un-
ción legi e an e con la inancie a o igina-
ia, llegando a se en emb ión ó ganos o
cue pos legisla i os. El mecanismo ideal
a a és del cual se cumplió es e p oceso
ha sido desc i o muchas eces: las asam-
bleas, eunidas con ocasión de las nece-
sidades inancie as del mona ca, ap o e-
chaban la concesión del subsidio pa a
o mula pe iciones al ey, conec ándolas,
en cie o modo, a dicha concesión como
una condición de la misma. De es a ma-
ne a, el p incipio de au oimposición se
e elaba no solamen e como un ins u-
men o de de ensa de la p opiedad y de la
libe ad pe sonales, sino ambién como un
medio indi ec o de in lui en el manejo de
la polí ica gene al del eino.
Du an e la Edad Mode na, como es sa-
bido, el p incipio de la au o idad eal p e-
alece sob e las asambleas es amen ales.
Los impues os son es ablecidos di ec a-
men e po los mona cas sin solici a los,
ni siquie a o malmen e, a las asambleas,
que de es a mane a pie den oda su un-
ción, dejando poco a poco de se con o-
pa a sub eni a sus gas os. La exp esión pedido
e a ela i a al Mona ca, que lo pedía, y la de
se -
icio
al Reyno, que lo se ía.» (F. GALLARDO FER-
NANDEZ: «O igen, P og esos y Es ado de las Ren-
as de la Co ona de España, su gobie no y admi-
nis ación•,
1.
Mad id, Imp en a Real, 1805, p. 9.)
cadas. Es e p oceso se cumple o almen-
e en el Con inen e (13), a di e encia
de
(13) En España, al llega la Edad Mode na, el
papel de las Co es en el consen imien o de les
impues os a dec eciendo a medida que p og esa
el absolu ismo de los mona cas. El p oceso es en
los einos españoles semejan e al egis ado en
las es an es mona quías del Con inen e. Con ie-
ne, sin emba go, señala que, aunque a la pos e,
el absolu ismo egio ue a el encedo del plei o,
las Co es pusie on, en ocasiones, mucho celo en
la de ensa de sus p i ilegios y, al menos o mal-
men e, consiguie on conse a los bas an e iempo.
Es necesa io, sin emba go, econoce que, al con-
a io de lo que p e endían algunas in e p e acio-
nes omán icas, como la de MARTINEZ MARINA
( éase «Teo ía de las Co es». Mad id, 1803), aun-
que las Co es con inua on siendo con ocadas con
bas an e ecuencia du an e el einado de los p i-
me os Aus ias, su in e ención en ma e ia inan-
cie a no puede cali ica se de de ini i a en es a épo-
ca. Más bien puede a i ma se que su ac uación
se ajus ó al siguien e esquema, azado po el p o-
eso CARANDE en su conocida ob a sob e la Ha-
cienda Real bajo Ca los V: «Las Co es con emplan,
al acudi a la solemne con oca o ia, hechos con-
sumados: conocen en onces los esul ados de una
polí ica cuyo desa ollo, lejos de espe a , o dina-
iamen e no compa en y en más de una ocasión
ep ueban; pe o ace ca de la cual no se las con-
sul a» («Ca los V y sus banque os», omo
II;
«La
Hacienda Real de Cas illa», Mad id, Sociedad de
Es udios y Publicaciones, 1949). Una ep oducción
casi exac a del clisé que se acaba de desc ibi
puede obse a se en el siguien e ex o, ex aído
de las Ac as de las Co es y que juzgo me ece se
ep oducido «in ex enso», po que ilus a muy bien
ace ca de la mane a en que las Co es en endie-
on sus p i ilegios y ambién ace ca de la pos u a
del pode eal, que, en de ini i a, e minó po p e-
alece . Se a a de un ex o sacado de las Ac as
de las Co es celeb adas en 1570, en el que, según
la es uc u a usual, las Co es ecue dan al Rey las
pe iciones hechas en la an e io con oca o ia, así
como la espues a egia a las mismas, seguida de
nue a insis encia sob e las mismas pe iciones y
de la espues a del mona ca. A a és de es e
juego de in e pelaciones y espues as se mues a
de o ma e iden e la idea que de sus p e oga i-
as inancie as enían las Co es; idea con as-
an e con la concepción absolu is a del Rey. Dicen
las Ac as mencionadas: «Po los Reyes de glo iosa
memo ia, p edeceso es de ues a Mages ad, es á
o denado y mandado po leyes hechas en Co es
que no se c íen ni cob en nue as en as, pechos,
de echos, monedas, ni o os ibu os pa icula es
ni gene ales, sin Jun a del Reyno en Co es y sin
o o gamien o de los P ocu ado es dél, como cons-
a po la ley del O denamien o del seño Rey Don
Alonso y o os. Y en las Co es p óximas pasadas
se hizo elación á ues a Mages ad de cómo po
aue se sin es a ó den c iado é impues o algunas
nue as en as y de echos y hecho c escimien o de
— 211 —

lo que sucede en G an B e aña, donde el

de ensa de sus p e oga i as inancie as,
Pa lamen o, pa iendo p ecisamen e de la

log ó impone su p edominancia polí ica
o as muchas en es os Reynos se les auía segui-
do an a ca ga y ca es ia en las cosas necesa ias
pa a la ida humana, que e an muy pocos los que
podían iui sin g an abajo, po se mayo el
daño que con las dichas nueuas en as se auía
ecibido, que el p o echo y soco o que dellas se
auía sacado. Suplicando á ues a Mages ad uese
se ido de lo conside a con su acos umb ada cle-
mencia, y desca ga y aliuia á es os sus Reynos
de las dichas nue as en as y c escimien os, y
que en lo adelan e hiziesse me ced que se gua -
dasse en ellos lo que de an iguo es aua es ablecido
con o me á las dichas leyes, pues e a an jus o
que los subdi os y na u ales de ues a Mages ad,
que auían de emedia las necessidades que se les
o eciessen, las en endiessen y eligiessen el me-
dio y o den de menos incon enien e pa a el eme-
dio dellas, á lo cual ues a Mages ad espondió:
que las causa que auía auido pa a usa de las di-
chas nueuas en as y a bi ios auían sido las u -
gen es necessidades que al Empe ado y Rey nues-
o seño , que es á en glo ia, y á ues a Mages-
ad se auian o ecido á causa de las gue as que
en de ensa de la causa pública y de la ch is iandad
aula enido, y que cessando las dichas necessida-
des y o eciendose o os mejo es medios, ues a
Mages ad holga ia de desca ga y aliuia es os sus
Reynos, y en lo adelan e holga ia en las necessi-
dades que se le o ecisessen ene el consejo y
pa esce del Reyno, como en la dicha pe ición y
espues a se con iene. Y po que con es o no se
p e ee ni sa is ace á la p e ensión quel Reyno
iene a la gua da y obse uancia de la dicha ley
que an de an iguo se o denó y an o iempo ha
sido gua dada.
En la qual no solo• pa ece necessa-
io el consejo y pa esce del Reyno pa a la c ea-
ción de las dichas nueuas en as, pe o aún su o o -
gamien o.
A ues a Mages ad suplicamos, pues,
de la olun ad y deseo que en él ay pa a el se i-
cio de ues a Mages ad puede an jus amen e
ene sa is acción y con en amien o, y an o exem-
plo en las cosas que dél ues a Mages ad se ha
que ido se ui , sea se uido de manda que la dicha
ley del o denamien o se gua de de aquí adelan e
de la mane a que en ella se dice, y que ningunas
nueuas en as ni de echos se impongan ni ca guen
sin se llamado y jun o el Reyno en Co es, y sin
su o o gamien o, pues es o como an jus o es á de
an iguo ambién o denado. Y dellos se puede c ee
que o eciendosse necessidad que lo equie a, la
p ouee án y la soco e án en odo lo que ie a
possible con muy meno daño que el que des a
o a o ma de soco os se ha seguido y segui á,
y siemp e con el amo y idelidad a igua que han
enido lo han hecho assí. Y que las en as y nueuos
a bi ios que con a el eno de dicha ley se han
impues o, se qui en y bueluan al es ado en que
es auan, pues se pod ía busca o os medios como
ues a- Mages ad sea soco ido sin an o daño
des os Reynos. A es o os espondemos: que ya
a lo con enido en es a pe ición como oso os e-
e ís, se espondió en las Co es passadas, y que
no auiendo cessado las necessidades ni las obli-
gaciones eales con que auemos o cosamen e de
cumpli , an es auiendo c ecido y siendo muy ma-
yo es, y no auiéndose dado po el Reyno ó den
alguna en el emedio dellas, aunque dello se ha
a a ado, ni auemos podido ni podemos escusa de
usa de los medios que pa a p ouisión y emedio
de cosas an ocosas han sido y son necessa ias,
como po odo de echo di ino y humano nos es
pe mi ido,
y que nos desseamos an o haze me ced
y aliuia es os Reynos que guando po ellos se
diessen algunos o os que uessen mejo es
.
y de
menos incon enien e, holga íamos de los acep a
y se los e níamos en mucho se uicio». (C . «Ac-
as de las Co es de Cas illa», publicadas po acue -
do del Cong eso de los Dipu ados a p opues a de
su Comisió i de gobie no in e io . T. III. Mad id,
Imp en a Nacional, 1863, p. 356).
El ex o ansc i o es de los que con más p e-
cisión mues a el con lic o en e el ey, que o e-
ce a las Co es con a con su «consejo y pa es-
ce » en la c eación de nue os ibu os; y las mis-
mas Co es, que eclaman su de echo, no ya a se
consul ados, sino a decidi sob e el
o o gamien o
del subsidio.
Como es sabido, el con lic o quedó esuel o a
a o del ey. Bajo el impe io de los úl imos Aus-
ias, la con oca o ia de las Co es se hace cada
ez más espo ádica, y, inalmen e, bajo los Bo -
bones, el absolu ismo egio en la ma e ia que nos
ocupa queda incluso jus i icado en ex os o icia-
les, como una esolución de la Sala de Jus icia,
en la que pueden lee se las siguien es cla as y
con unden es a i maciones: «La sobe anía del o-
no de España nunca ha necesi ado de las Co es,
ni de la condescendencia de los Reynos pa a la
imposición de ibu os, como ni pa a la le a de
gen es, decla a la gue a y hace la paz, publica
leyes, es ablece penas, y demás egalías, que
son a ibu o de la Sobe anía Moná quica. ¿Pues
cómo puede p opone se ni oí se sin escándalo,
que se ligase a pac os, y condiciones, en lo mis-
mo, que le e a lib e, y po es a i o?» (c . F. GA-
LLARDO FERNANDEZ: «O igen, p og esos y es ado
de las en as de la Co ona...», ci ., p. 116). Más
especí icamen e, en elación a las
condiciones
es-
ablecidas en las Esc i u as de Millones, añade la
misma Sala de Jus icia: «Ni ué, ni pudo se , y es
un abuso con inuado, el da nomb e de
condicio-
nes
á las de los Se icios de Millones, pues no
lo son, ni pudie an se lo, ni cab ía esa in eligen-
cia en el ánimo de aquellos sabios Minis os, Dipu-
ados ins uidos, y buenos asallos, que pesando
la ac ualidad en ónces del Es ado, p opusié on a
la Sobe anía en e e én es súplicas los asun os,
que conside á on opo unos, y que exáminados
ob u ié on po en ónces su Real condescendencia.
Aquellas, Seño , po jus as, y undadas, que ue-
sen no salié on de la clase de pu as, y e e en es
súplicas, aunque ecomendables, y au o izadas: la
— 212 —
sob e el mona ca (14). Al llega la época
cons i ucionalis a, el iejo p incipio del
consen imien o del impues o po la ep e-
sen ación de los con ibuyen es eapa e-
ce, quedando es ampado en odos los ex-
os cons i ucionales, desde el ancés de
1791 (15). Pe o, pues o que la o ma que
adop a la mani es ación de la llamada e-
p esen ación popula es la de la ley, las
Cons i uciones hablan ya de que los i-
bu os deben se es ablecidos po
ley.
condescendencia, que p es ó a• ellas S. M. ampo-
co salió de la.clase de pu amen e empo al, y solo
subsis en e po el iempo de su olun ad sobe a-
na. No dio, ni pudo da de echo alguno á los Rey-
nos pa a que no uesen al e adas, disminuídas, ó
en e amen e de ogadas po la lib e po es ad Real,
siemp e que lo u iese po con enien e en el a -
cano de su sobe anía y en la in eg idad de su jus-
icia» (ibídem, pp. 116-117).
(14)
Es conocido el p oceso de luchas que con-
duce en Ingla e a a la de ini i a ic o ia del Pa -
lamen o en la de ensa de las p e oga i as inan-
cie as conquis adas en la Edad Media. Al comienzo
de la Edad Mode na se acen úa la concen ación
de pode es en la ins i ución egia: el ey p e en-
de gobe na sin el Pa lamen o; pe o pa a sal a
o malmen e la au o idad de la Asamblea en ma-
e ia inancie a los Tudo se ie on obligados a
ob ene medios económicos sin ecu i a las a-
dicionales o mas de imposición. Así, median e
di e sos expedien es lle a on a cabo una polí ica
inancie a independien e del con ol pa lamen a io:
con iscaciones, manipulaciones en la moneda, mul-
as, e c., son los medios empleados con la indi-
cada inalidad po En ique VII y sus suceso es.
Con la subida al ono de la dinas ía de los Es-
ua do cambia la si uación. Jacobo I, al igual que
Ca los I, p e enden abie amen e la abolición de
las adicionales p e oga i as inancie as del Pa -
lamen o. Después de un pe íodo de luchas, que
comp ende casi po comple o el siglo XVII —con
el in e egno de la Commonweal h—, el p incipio
de la necesidad del consen imien o pa lamen a io
pa a la imposición de ibu os queda consolidado
en el «Bill o Righ s» (1689), el cual p oclama:
« ha le yng money o o o he use o he C own,
by p e ence o p e oga i e, wi hou g an o Pa l-
iamen o longe ime o in o he manne han
he same is o shall be g an ed, is illegal» («Selec
Cha e s...», ci ., p. 524).
(15)
V. el a . 14 de la Decla ación de De e-
chos del Homb e y el Ciudadano: «Todos los ciu-
dadanos ienen el de echo de cons a a , po ellos
mismos o po sus ep esen an es, la necesidad de
la con ibución pública, de consen i la lib emen e,
de con ola su empleo y de de e mina su cuo a,
su base, la ecaudación y la du ación.» En la pa e
disposi i a de la Cons i ución se es ablece: «Las
con ibuciones públicas se án delibe adas y ija-
Se a a ya o malmen e del p incipio
de legalidad ibu a ia o de ese a de
ley.
Es in e esan e señala el sen ido que
iene es a ins i ución en el cons i uciona-
lismo decimonónico. Es e sen ido se de-
i a di ec amen e del papel his ó ico que
había desempeñado la exigencia de la au-
oimposición. Es deci , la sup emacía del
Pa lamen o en ma e ia inancie a —más
das cada año po el Cue po legisla i o, y no po-
d án subsis i más allá del úl imo día de la sesión
siguien e si no han sido exp esamen e eno a-
das» ( í ulo V, a . 11.
En España, al igual que en el es o de los paí-
ses eu opeos, se encuen an o mulaciones seme-
jan es en odos los ex os cons i ucionales desde
el de 1812: «Las Co es es ablece án o con i ma-
án anualmen e las con ibuciones, sean di ec as
o indi ec as, gene ales, p o inciales o municipa-
les, subsis iendo las an iguas has a que se publi-
que su de ogación o la imposición de o as» (a -
ículo 338). Se a a de una o mulación muy com-
ple a, pues o que se hace e e encia exp esa a la
inclusión den o del p ecep o de las con ibucio-
nes indi ec as, así como a los ibu os no es a-
ales.
Es a u o eal de 1834: «Con a eglo a la ley 1.",
í ulo 7.
0
, lib o VI, de la Nue a Recopilación, no se
exigi án ibu os ni con ibuciones de ninguna cla-
se, sin que a p opues a del Rey los hayan o ado
las Co es» (a . 34).
Cons i ución de la Mona quía española de 1837:
«No pod á impone se ni cob a se ninguna con i-
bución ni a bi io que no es é au o izado po la
ley de P esupues os u o a especial» (a . 73).
Cons i ución de la Mona quía española de 1845:
«No pod á impone se ni la Cons i ución de 1845
epi e a la le a, en es e pun o, a la Cons i ución
an e io » ( . a . 76).
Cons i ución de la Mona quía española de 1856:
«No puede el Gobie no, ni las Dipu aciones p o-
inciales, ni los Ayun amien os, ni au o idad algu-
na, exigi ni cob a , ni los pueblos es án obliga-
dos a paga ninguna con ibución ni a bi io que
no es é ap obado po ley exp esa» (a . 81, pá a-
o 11.
Cons i ución de la Mona quía española de 1869:
«Nadie es á obligado a paga con ibución que no
haya sido o ada po las Co es, o po las co po-
aciones popula es legalmen e au o izadas pa a im-
pone la, y cuya cob anza no se haga en la o ma
p esc i a po la ley» (a . 15, pá a o 1.°). Es a mis-
ma ó mula se epi e en el P oyec o de Cons i u-
ción Fede al de la República española, p esen ado
a las Co es cons i uyen es en julio de 1873 ( éa-
se a . 17, pá a o 11, y con le es a iaciones en
la Cons i ución moná quica de 1876, así como en
la epublicana de 1931.
— 213 —
exac amen e, al menos al p incipio, en ma-
e ia ibu a ia— se concibe no solamen-
e como ga an ía con a in omisiones a -
bi a ias en la es e a pa imonial de los
ciudadanos, sino ambién —y casi p inci-
palmen e— como ga an ía indi ec a de
pa icipación en la di ección polí ica del
país.
Pa a comp ende es e segundo unda-
men o es necesa io ene en cuen a, apa -
e del peso de la his o ia, el ipo de o ga-
nización polí ica ípico del siglo XIX, que
es el de la Mona quía cons i ucional o li-
mi ada. La gene alidad de las cons i ucio-
nes son ex os
o o gados
po el mona ca,
el cual conse a pode es p opios indepen-
dien es de la Cáma a o Cáma as, las cua-
les no ienen compe encia más que pa a
cues iones limi adas, en e las que se
cuen a la inancie a. En cualquie caso, el
clima de las elaciones en e los pode es
legisla i o y ejecu i o es de mu ua des-
con ianza. En es a si uación, la necesidad
del o o
anual
de los impues os cons i uye
pa a las asambleas la mejo ga an ía de
su con ol indi ec o sob e la polí ica e-
gia e incluso de la e ec i idad de su p o-
pia con oca o ia y eunión. Siendo nece-
sa io pa a ob a , pa a lle a adelan e una
polí ica cualquie a, ealiza gas os públi-
cos y, siendo necesa io, na u almen e, pa a
cub i dichos gas os, es ablece y ecau-
da ibu os, el ese a a la ep esen a-
ción de los con ibuyen es la ap obación
de los ing esos y de los gas os públicos
o ece, de mane a indi ec a, un medio pa-
a in lui y con ola dicha polí ica (16).
(16) La unción polí ica del consen imien o de
los ibu os y, en gene al, de la sobe anía inan-
cie a de los Pa lamen os, se halla cla amen e de-
limi ada en la doc ina del siglo XIX. Véase, po
ejemplo, CAMMEO: «La máxima de que los ing e-
sos del Es ado deban se egulados con ac os del
Pa lamen o no se unda solamen e sob e el p inci-
pio de que las ca gas deben se consen idas po
quienes deben sopo a las, sino ambién sob e o a
egla, la de que el Gobie no no debe ene ing e-
sos p opios no con olados,
a in de impedi que
se haga independien e del con ol pa lamen a io»
(sub ayado mío). «Delle mani es azioni di olon á
dello S a o nel campo del di i o amminis a i o»,
en el «P imo T a ado di di i o amminis a i o», di-
igido po V. E. ORLANDO, omo III, Milán, 1907,
página 152. En la doc ina mode na, éase, unda-
P ecisamen e es e sen ido polí ico de
la au oimposición es lo que jus i ica la ne-
cesidad del o o
anual
de los ibu os. Po
eso, las Cons i uciones de la época ponen
an o én asis como en el equisi o de lá
au o ización a la imposición en el de la au-
o ización a la ecaudación; es deci , en
la ley de p esupues os, que iene a se el
eje de odo el mecanismo que se ha des-
c i o (17). Hay que ene en cuen a, po
o a pa e, que al comienzo de la época a
que se es á haciendo e e encia aún no
se halla su icien emen e consolidado el
p incipio de ap obación del
gas o público
po el Pa lamen o (18). Jus amen e cuan-
do es e p incipio se conside a adqui ido
es cuando pie de sen ido la ap obación
anual de los impues os y se p oduce lo que
con eliz exp esión se ha llamado «bi u -
cación del p incipio de legalidad inancie-
a» (191; es deci , la sepa ación del p in-
cipio de ap obación anual del gas o del de
ap obación de los ibu os, que ya no ie-
ne po qué se anual, pues o que la un-
ción ga an is a de ca ác e polí ico que
dicho o o anual ep esen aba se halla cu-
bie a po la o ación cada año del plan
de gas os (20). Apa e de oue, al cambia
el con ex o polí ico gene al. las ga an ías
indi ec as de con ol de la di ección polí-
ica del país po pa e del ó gano legisla-
i o se hacen, en cie o modo, supe luas.
En esumen, podemos deci que al e-
men almen e, BERLIRI, «Appun i sul ondamen o e
il con enu e dell'a . 23 della Cos i uzione», JUS,
1958, p. 333.
(17)
V., po ejemplo, los ex os cons i uciona-
les españoles ci ados en la an e io no a (14).
(18)
C . SAINZ DE BUJANDA, «O ganización
polí ica...», ci ., p. 319. R. STOURM, «Le Budge •,
ci ., pp. 39 y ss.
(19)
C . SAINZ DE BUJANDA, «O ganización
polí ica...•, ci ., p. 328. O. MAYER, «De echo Ad-
minis a i o Alemán», omo II, Buenos Ai es. De-
palma, 1950, p. 192.
(20)
En elación a es o puede señala se cómo
ac ualmen e, en un ambien e polí ico sensiblemen-
e di e en e —pe o ca ac e izado po la p eeminen-
cia del Ejecu i o—, como es el de los Es ados Uni-
dos, el Cong eso u iliza, de mane a muy acusada,
como ins umen o de con ol sob e la polí ica p e-
sidencial, su p e oga i a cons i ucional de ap oba-
ción de los c édi os p esupues a ios.
— 214 —
apa ece en su o ma mode na el p incipio
de au oimposición lo hace con un doble
ca ác e : en p ime luga , el de de ensa
de la p opiedad con a in omisiones a bi-
a ias del Ejecu i o; en segundo luga , el
de ins umen o indi ec o de con ol y pa -
icipación en la di ección polí ica del país.
2. Ac ualmen e puede deci se que es e
segundo signi icado del p incipio de e-
se a de ley ha desapa ecido. Aunque exis-
e, sin emba go, alguna doc ina que p e-
ende encon a jus amen e en el p inci-
pio de au oimposición, en endido en el sen-
ido eminen emen e polí ico que se acaba
de enuncia , el undamen o y el con enido
de la ins i ución que se es á examinan-
do (21).
El p incipio de ese a de ley en ma e-
ia ibu a ia conse a, en cambio, su ca-
ác e de de ensa de la p opiedad de los
ciudadanos. En es e sen ido sí puede ha-
bla se de la exigencia de la au oimposi-
ción como algo ac ual (22). E ec i amen e,
(21)
C . BARTHOLINI, «II p incipio di legali á
dei ibu i in ma e ia di impos e»: «La adicional
exigencia de la au oimposición iene conside ada
como his ó icamen e ac ual. Del me o in e és eco-
nómico a conse a los p opios bienes es insepa-
able la conciencia de la p opia dignidad, y de es a
úl ima es igualmen e insepa able el in e és polí i-
co indi idual a in lui sob e la conduc a del Es a-
do... La e e encia a la ley e ec uada po el a . 23
es la a i mación de la inde ogable exigencia del
Es ado a la posesión de los medios necesa ios
pa a ac ua , hecha desde el pun o de is a eminen-
emen e democ á ico de la necesidad de que de
la acción es a al y, en consecuencia, de los medios
que la condicionan, sean á bi os las ue zas polí-
icamen e o ganizadas» (pp. 54-55).
(22)
Es necesa io acla a es o de ca a a las a i -
maciones de cie a doc ina que lle a su c í ica
a la eo ía de la au oimposición, has a el ex emo
de nega odo undamen o al p incipio de ese a
de ley en ma e ia ibu a ia. Jus amen e es o es lo
que hace D'AMATI, el cual c i ica la esis de BAR-
THOLINI sob e la base de que pueden exis i mo-
men os como el en enio ascis a en I alia, en que,
aun no exis iendo los p esupues os polí icos de la
au oimposición, sin emba go el p incipio de lega-
lidad con inúa igen e, o malmen e: «E ec i amen-
e, si es posible localiza en la ealidad his ó ica
un mómen o en el cual, aun es ando la ep esen-
ación polí ica no solamen e en c isis, sino inclu-
so so ocada, el p incipio de legalidad pe manece
i me (aunque sea en el sen ido es ic amen e ex-
e io de mecanismo de p oducción no ma i a), es
consecuen e a i ma la imposibilidad de iden i ica
la ga an ía de la p opiedad de los ciuda-
nos iene asegu ada po el hecho de que
la ley o mal p esen a ca ac e ís icas que
la hacen apa ece como el ac o más idóneo
pa a p o ege los in e eses de los pa icu-
la es, pe o sob e odo po el hecho de que
ap obación de los ibu os po ley equi ale
a deci que dichas p es aciones coac i as
end án impues as po el ó gano que cons-
i uye la ep esen ación polí ica de aque-
llos que e en ualmen e debe án sopo a
la ca ga de i ada de ales p es aciones.
Sin emba go, no puede pensa se que
ac ualmen e el p incipio de au oimposición
—incluso despojado de su con enido po-
lí ico an es indicado y educido al papel
de ga an ía de la p opiedad— cons i uye
la única exigencia que se halla en la base
del p incipio de ese a de ley pa a el es-
ablecimien o de los ibu os. La ga an ía
de la au oimposición puede unciona am-
bién —e incluso de una mane a más e i-
caz—en elación a los ibu os locales,
siemp e que dichos ibu os sean impues-
os au ónomamen e po los ó ganos ep e-
sen a i os de ales en es. Sin emba go, el
en el p oceso de p oducción de las leyes ibu a-
ias una o ma cualquie a de «consenso• de las
clases con ibuyen es al impues o. Podemos en on-
ces conclui diciendo que, en la p esen e ealidad
cons i ucional, la conexión en e los é minos de
legalidad y au oimposición cons i uye simplemen e
una aspi ación que puede ap oba se o no, pe o
que, en odo caso, queda ue a de la ealidad de
las cosas.» («Saggio sul conce o di au onomia i-
nanzia ia», en Ri . Di . Pubb., 1963, p. 858.)
Es ácil comp oba cómo las an e io es a i ma-
ciones se hallan comple amen e desen ocadas. En
e ec o, del hecho de que en una de e minada ci -
cuns ancia his ó ica, una cie a ins i ución, aun pe -
maneciendo in ac a o malmen e, sea aciada de
su con enido sus ancial, no se puede conclui que
es e con enido es also o inexis en e. Piénsese, a
modo de ejemplo, en que, en un de e minado é-
gimen polí ico, el p incipio de independencia judi-
cial sea pe u bado o so ocado, aun pe maneciendo
in ac o o malmen e; e iden emen e, en es e su-
pues o, la ga an ía de impa cialidad del juicio no
es a ía asegu ada. ¿Se debe ía conclui en onces
que la necesidad de un juicio obje i o e impa cial
no iene nada que e con el mencionado p incipio
de independencia del pode judicial? De hecho, si
se sigue el azonamien o de D'AMATI, el p incipio
de ese a de ley en ma e ia de ins i ución de i-
bu os es ajeno no ya a la exigencia de la au oim-
posición, sino incluso a cualquie o o undamen o
ju ídico o polí ico.
— 215 —
son ibu os, p es aciones ob enidas coac-
i amen e de los ciudadanos y, en conse-
cuencia, no pueden se es ablecidas sin
au o ización legisla i a (39).
Más mode namen e, sin emba go, una
p es igiosa doc ina al eplan ea el p o-
blema de la ca ac e ización ju ídica de las
asas ha pues o de nue o en pie el p o-
blema de ca ác e cons i ucional e e en e
a su ins i ución. La asa, se dice, es una
p es ación espon ánea ealizada como e-
quisi o p e io a la ob ención de una en-
aja de e minada de pa e de la Adminis-
ación; no es un ibu o y, en consecuen-
cia, no se halla some ida al p incipio de
ese a de ley, que es álido solamen e
pa a las p es aciones coac i as (40).
ec a dis inción me odológica en e Ciencia de la
Hacienda y De echo Financie o o T ibu a io. Las
asas habían sido obje o de ca ac e ización po la
ciencia hacendís ica y el concep o o mado en di-
cho ámbi o (ligado undamen almen e al p esupues-
o de di isibilidad del se icio a inancia con la
p es ación en cues ión, así como al de la aplica-
ción a la misma de un p incipio conmu a i o) se
p e endía ansplan a al plano ju ídico, lo cual
daba luga a pe plejidades como, po ejemplo, la
con usión en e asas y p ecios públicos; a la e-
e encia a asas olun a ias, con apues as a las
coac i as, o a la ans o mación concep ual de
una asa e impues o po el simple hecho de su-
pe a su mon an e el cos e del se icio a cuya
inanciación es á des inada (en ealidad, desde un
pun o de is a es ic amen e ju ídico, dicho se i-
cio cons i uye simplemen e el p esupues o de he-
cho de la asa). Sob e odo es e ema, éase la
monog a ía de PUGLIESE «Le asse nella scienza
e nel di i o posi i o i aliano», Padua, CEDAM, 1932,
páginas 22 y ss.
(39)
C . PUGLIESE, op. ci ., el cual, co igien-
do las con usas a i maciones de la doc ina an e-
io (CAMMEO, «Le asse a la lo o cos i uziona-
li a», ci .; RACIOPPI y BRUNELLI, «Commen o alio
S a u o del Regno», II, Tu ín, 1909, p. 186; ROMA-
NO, «Di i o amminis a i o», Milán, 1912, p. 330),
que dis inguía en e asas
coac i as
—pa a las que
es necesa ia la ley en su ins i ución y en la au o-
ización a la ecaudación— y
olun a ias
—que pue-
den se es ablecidas y ecaudadas sin necesidad
de ley o mal—, sos iene con cla idad: «No exis-
iendo pa a noso os asas sin ca ác e coe ci i o,
es ácil conclui que pa a la in oducción o modi-
icación de cualquie asa es necesa ia una ley»
(página 85).
(40)
Es a es la conocida esis de A. BERLIRI.
Véase «Appun i sul ondamen o...», ci ., p. 495. Acep-
an igualmen e la cali icación de la asa como
onus.
R. ALESSI («Is i uzioni di di i o ibu a io»,
Incluso sin en a en el p oblema de la
cali icación de la asas como «onus» (41),
me pa ece que debe echaza se la esis an-
e io men e enunciada. En e ec o, en o den
al p oblema cons i ucional de la ese a
de ley, lo que in e esa no es la cali icación
de la p es ación como «onus» o como obli-
gación, sino la p esencia, en uno u o o
caso, del pode de impe io del en e públi-
co. Es deci , hay que con apone , no one e
y obligación, sino o den con ac ual y o den
coe ci i o —o, en odo caso, o den de e-
laciones eguladas po la no ma unila e-
almen e es ablecida po el en e público—.
De la misma mane a que se con apone
la obligación imposi i a a la con ac ual
—aunque se econozca que ambas ienen
idén ica es uc u a (42)— puede con apo-
ne se la ca ga u «onus» egulado po la
au onomía de la olun ad de aquellos o os
egulados impe a i amen e po la ley. Las
asas pe enecen a es a úl ima ca ego ía,
en el supues o de que se las cali ica a y
egula a como un «onus». En ealidad, hay
que a ende , más que a la apa en e espon-
aneidad de la p es ación, al ma co en el
cual és a se ealiza. Puede incluso una e-
lación se cali icada como con ac ual y,
sin emba go, albe ga elemen os de coac-
i idad, como sucede, po ejemplo, en el
caso de los monopolios iscales (43). La
de R. ALESSI y G. STAMMATI. Tu ín, U.T.E.T., 1964,
página 38); C. MORTATI («Is i uzioni di di i o pub-
blico», II, Padua, CEDAM, 1967, p. 1038); aunque
en o den al p oblema que aquí se es á examinan-
do, el plan eamien o de es os au o es es di e en-
e. Véase, más adelan e, no as (43) y (44).
(41)
Sob e es e p oblema, apa e de las ob as
de A. BERLIRI, éase E. ANTONINI, «La o mula-
zione della legge e le ca ego ie giu idiche. I. La
assa come one e». Milán, Giu é, 1958, pp. 3 y
siguien es. La espues a de BERLIRI a las c í icas
de ANTONINI se halla en el «Co so is i uzionale
di di i o ibu a io», I, Milán, Giu é, 1965, pp. 71
y siguien es. Pa a un co ec o esumen de la polé-
mica, éase M. CORTES DOMINGUEZ, «O dena-
mien o ibu a io español», 2' ed., Mad id, Tecnos,
1970, pp. 226 y ss.
(42)
C . A. D. GIANNINI, «I conce i ondamen-
ali...», ci ., p. 149.
(43)
V., más adelan e, el núm. 3 de es e apa -
ado. El mismo BERLIRI, po o a pa e, señala que
ningún obs áculo exis e en p incipio pa a con igu-
a odas las asas como p ecios de con a os de
— 222 —

coac i idad es necesa io busca la no so-
lamen e en la elación en sí misma consi-
de ada, sino ambién en el ámbi o en el
que se desa olla (44).
Finalmen e, se puede señala que inclu-
so pa e de la doc ina que admi e la esis
de la con igu ación de la asa como «onus»
econoce, sin emba go, que su es ableci-
mien o y egulación se hallan cubie os po
el p incipio de ese a de ley, al igual que
los impues os (45).
de echo público (P incipios de De echo T ibu a io.
Edición española, Mad id, Edi o ial de De echo Fi-
nancie o, 1964, p. 425). Es a a i mación me pa ece
co ec a; sólo que, como se indica en el ex o,
la con aposición o mal ibu o-p ecio no es siem-
p e álida a los e ec os que se es án a ando.
(44)
C . PUGLIESE, «Le asse...», ci ., p. 37. El
mismo ALESSI, que, como se ha dicho, es uno de
los sos enedo es de la esis de la asa como «onus»
o ca ga en sen ido écnico ju ídico, ad ie e, sin
emba go, que dicha cali icación no supone elimi-
nación de la coac i idad ni del ca ác e ibu a io
de la p es ación: «En segundo luga , se debe p e-
cisa que el elemen o de la coac i idad no debe
conside a se eliminado po el hecho de que la con-
ibución se halle unida y condicionada a ac i ida-
des o p es aciones po pa e del en e público que
el pa icula sea lib e de pedi o no, esul ando
en consecuencia el pa icula lib e, en de ini i a,
de some e se a la exacción misma en cuan o que
es lib e de p o oca la ac i idad o de eque i la
p es ación: una al si uación no excluye la coac-
i idad, sino que es uen e simplemen e de una
di e sa mani es ación de la misma, aduciéndose
en una ca ga (one e) (la ca ga de some e se a
la de acción cuando se p e ende p o oca la ac-
i idad o dis u a de la p es ación) y no en una
obligación» («Is i uzioni...», ci ., p. 5). No obs an-
e, el mismo au o echaza la aplicación del p in-
cipio de ese a de ley en elación a las asas,
p ecisamen e en base a la conside ación de las
mismas como ca gas: «Po el mismo mo i o (la
olun a iedad po pa e del suje o, de su p opio
some imien o a la si uación que de e mina la p es-
ación) se en iende gene almen e que el p incipio
no ale pa a las con ibuciones en que la coac i-
idad se aduce sólo en una ca ga y no en una
obligación, en cuan o que, en de ini i a, el pa -
icula iene libe ad pa a deja de p o oca la ac-
i idad o pa a no dis u a de la p es ación a la
que la ca ga se halla unida, sus ayéndose de es a
mane a a la de acción» (p. 14).
(45)
C . la ob a an e io men e ci ada de MOR-
TATI, el cual, después de a i ma que la asa es
una ca ga di e en e de las obligaciones ibu a ias
en sen ido es ic o, sos iene, sin emba go, que,
en elación a dichas p es aciones, se aplica indu-
dablemen e el p incipio de la ese a de la ley
(«Is i uzioni...», ci ., p. 1039).
3. La cali icación de los ing esos de
monopolio es o o de los pun os en que
más ince ezas cabe egis a po pa e de
los plan eamien os doc inales. Las inexac-
i udes, en es e e eno como en an os
o os, se deben, en p ime luga , a la con-
usión no conscien e de concep os econó-
micos y ju ídicos, y, en segundo luga , a
la con usión de los di e en es planos ju í-
dicos en que iene ele ancia la cali ica-
ción.
El monopolio iscal es un modo gené i-
co de ob ención de ing esos pa a el Es a-
do o, en gene al, pa a el en e público que
es ablece el monopolio (46). El esquema
de ob ención de ing esos es cla o: el en e
público se ese a la p i a i a o exclusi-
idad de p oducción y en a —o de ambas
ac i idades— de cie os p oduc os o se -
icios, y luego, en base a su si uación de
monopolis a, es ablece un p ecio supe io
al que se p oduci ía en égimen de concu-
encia, luc ándose con la di e encia en e
dicho p ecio y el cos e. El Es ado puede
ambién es ablece la p ohibición base del
monopolio y concede la explo ación del
mismo a un e ce o, ob eniendo sus ing e-
sos de és e sin necesidad de en a di ec-
amen e en con ac o con el público. Po lo
que aquí nos in e esa, el p oblema es el
mismo en ambos casos: ¿qué ca ác e ie-
nen, a e ec os del p incipio cons i ucional
de ese a de ley, las sumas pagadas al
monopolis a po los pa icula es?
La gene alidad de la doc ina que se ha
ocupado de la cali icación de los ing esos
de monopolio es á de acue do en a i ma
(46)
Es a es, jus amen e, la concep uación que
es ablece ALESSI en su monog a ía «Monopoli is-
cali, Impos e di abb icazione, Dazzi doganali», Tu-
ín, U.T.E.T., 1956, p. 8. En dicha ob a señala ALES-
SI que la ins i ución del monopolio puede se u i-
lizada pa a es inalidades dis in as: a), pa a pe -
mi i el es ablecimien o de un impues o sob e la
ab icación o la impo ación de los géne os mo-
nopolizados, cuya explo ación se concede a un e -
ce o, que se á el suje o pasi o del impues o men-
cionado; b), como ins umen o de ecaudación de
o os impues os o asas (monopolio de e ec os
imb ados), y c), inalmen e, como ins umen o
pa a consegui di ec amen e un ing eso ne o e-
p esen ado po la di e encia en e el cos e de p o-
ducción y el p ecio de en a del bien monopoli-
zado.
que la elación en ablada en e el monopo-
lis a —sea és e un en e público o un e -
ce o in e pues o— y el público es una e-
lación con ac ual y que, en consecuencia,
la suma pagada po el adqui en e del bien
o el usua io del se icio monopolizado
cons i uye un
p ecio
de un con a o bila e-
al (47).
Sin emba go, al mismo iempo, exis e
ambién unanimidad en la conside ación
de la igu a del monopolio iscal como
(47) Es a es la esis ac ualmen e man enida
mayo i a iamen e. C . ALESSI, «Monopoli isca-
li...», ci ., p. 3; BERLIRI, «P incipios...», ci ., p. 517;
A. D. GIANNINI, «Is i uzioni di di i o ibu a io»,
ed., Milán, Giu é, 1965, p. 408; M. PUGLIESE, «Is-
i uzioni di di i o inanzia io», Pado a, 1937, p. 25;
G. ZANOBINI, «Co so di di i o amminis a i o»,
IV, Milán, Giu é, 1954, p. 248; BLUMENSTEIN,
«Sis ema di di i o delle Impos e», Milán, Giu é,
1954, p. 6; VICENTE-ARCHE, «No as» a la aduc-
ción española de los «P incipi», de A. BERLIRI,
página 535. Exis en, sin emba go, au o es que nie-
gan que las sumas pagadas al monopolis a po la
adquisición de los géne os monopolizados engan
ca ác e de p ecio. Es conocida, en la doc ina me-
nos ecien e, la esis man enida po una se ie de
p es igiosos a adis as (CAMMEO, «Le asse a
la lo o cos i uzionali á», ci .; ROMANO, «P incipi
di di i o amminis a i o», ci ., p. 354; DE FRAN-
CUSCI GERBINO, «La classi icazione giu idica e la
classi icazione inanzia ia delle en a e o dina ie
dello S a o», en Ri . Di . Pubb., 1917, I, p. 96), de
que las sumas pagadas al adqui i los p oduc os
monopolizados son « asas imp opias». Aunque po
la au o idad de los esc i o es mencionados dicha
eo ía llega a a se dominan e en el p ime cua o
de siglo (en la doc ina i aliana), sin emba go, ya
en 1920 puede encon a se una supe ación de la
misma en las «Is i uzioni di di i o amminis a i o
i aliano», de E. PRESUTTI: «Aunque la ac i idad
sea monopolizada en bene icio del en e público
y el p ecio que se exige sea muy supe io al p e-
cio de cos e, el negocio ju ídico en e la pública
adminis ación que cumple la p es ación en bene-
icio del indi iduo que dis u a
u i singulus
del
se icio público cons i uye un negocio ju ídico de
de echo p i ado» (op. ci ., ol. I, 2.' ed., p. 264).
Es a es, como se ha dicho, la doc ina ac ualmen-
e dominan e. Exis en, sin emba go, algunos au o-
es que man ienen opiniones muy semejan es a
las de CAMMEO o ROMANO. En es e sen ido se
p onuncia COCIVERA («P incipi di di i o ibu a-
io», Milán, Giu é, 1961, p. 309), el cual in oca
exp esamen e la au o idad de los mencionados a-
adis as, aunque, de cualquie modo, el pensamien-
o de es e au o no queda muy cla amen e ex-
pues o. Pa ecidamen e se exp esa G. INGROSSO
(«Di i o Finanzia io», 2' ed., Nápoles, Jo ene, 1956,
página 233), que coloca a los ing esos en cues ión
una igu a p opia del De echo ibu a io,
y, en consecuencia, la gene alidad de la
doc ina cali ica como ibu a ios los in-
g esos de monopolio (48).
La supe ación de es a apa en e con u-
sión es, sin emba go, sencilla: en el me-
canismo de ob ención de ing esos a a és
del monopolio pueden dis ingui se, ju ídi-
camen e, dos momen os di e en es: el de
la ins i ución del monopolio —o, lo que es
lo mismo, el es ablecimien o de la p ohi-
bición de la p oducción o en a del bien o
se icio monopolizado— y el de la en a
del bien obje o de la p ohibición a cada
demandan e indi idual. El p ime o de los
dos momen os supone una mani es ación
cla a de la sobe anía del en e público, ex-
p esada median e un manda o unila e al.
En el segundo momen o, el de la en a del
bien monopolizado, o malmen e hay au-
sencia de coac i idad, si se conside a el
ac o en sí mismo. Se a a de un simple
negocio de de echo p i ado y las sumas
pagadas como obje o del mismo ienen el
ca ác e de p ecio. No cabe duda de que,
siendo la inalidad de la ins i ución del
monopolio la de ob ene ing esos pa a el
en e público, puede conside a se que en
en e las asas, aun sin nega les la o ma de p e-
cio. Véase ambién R. POMINI, «L'imposizione a
mezzo del monopolio di abacco», en Ri . Di . Fin.
Sc. Fin., 1951, II, p. 151; MICHELI, «Lezioni di
di i o ibu a io. Pa e Gene ale», Roma, Bulzoni,
1968, pp. 94 y ss.
(48) Dejando apa e la an igua doc ina que,
como se ha is o, encon aba en el p ecio de mo-
nopolio una « asa imp opia», la doc ina ac ual-
men e dominan e, aun cali icando exac amen e
como p ecio la suma pagada al monopolis a, co-
loca, en cambio, en e los ing esos ibu a ios
—más conc e amen e en e los impues os— los
ing esos de monopolio. Véase po odos A. D. GIAN-
NINI: «Todos los impues os indi ec os pueden di-
idi se en es ca ego ías: A) Monopolios iscales;
B) Impues os sob e T ansmisiones; C) Impues os
sob e los consumos» («Is i uzioni...», ci ., p. 407).
Como ejemplo de la apa en e con usión a que se
hace e e encia puede e se el siguien e ex o
de MICHELI: «Si en la es uc u a negocial el p e-
cio pe manece como al, cualquie a que sea su
impo e, es po o a pa e ele an e ju ídicamen-
e que el pa icula paga, jun o con el p ecio, el
ibu o; es deci , una p es ación pecunia ia (coac-
i a) que se añade a la con ap es ación que po-
d ía se pedida si no exis iese el monopolio («Le-
zioni...», ci ., p. 94).
— 224 —
el p ecio de los géne os monopolizados se
halla englobada una «cuo a ideal» de im
pues o, pe o eso no qui a al p ecio su ca-
ác e de al (49).
Po o a pa e, la ley puede pe ec a-
men e es ablece que el ac o de adquisi-
ción del p oduc o monopolizado cons i uye
el p esupues o de hecho de un impues o
sob e el consumo de dicho bien, o denan-
do que la ecaudación del impues o en
cues ión se ealice al mismo iempo que
el cob o del p ecio median e una simple
ele ación de és e (50).
(49)
Es e es, jus amen e, el plan eamien o de
la doc ina que con más au o idad ha examinado
el ema. C . ALESSI, «Monopoli iscali...», ci ., pá-
gina 12: «Si desde un pun o de is a sus ancial
e ec i amen e en el p ecio pagado se anida una
cuo a ideal que cons i uye un ibu o, sin emba -
go el pa icula p e ende simplemen e adqui i el
bien en sí mismo po la posibilidad de uso di ec-
o, idóneo pa a sa is ace una necesidad ma e ial
inmedia a.» En el mismo sen ido, éase BERLIRI,
«P incipios...», ci ., p. 525.
(50)
Así sucede en España con el monopolio
de pe óleos y con el del abaco, los cuales, apa -
e de p ocu a los ing esos es ic amen e consi-
de ados «de monopolio», si en como ins umen o
de ecaudación de di e sos impues os au ónomos
—aunando de es a mane a la p ime a y la e ce a
de las inalidades indicadas po ALESSI ( .
sup a,
no a (45)—: el impues o especial de pe óleos
sob e odos los p oduc os pe olí e os, con excep-
ción de la gasolina supe ca bu an e, y el Impues-
o de Lujo sob e dicho ipo de gasolina y sob e
las adquisiciones de abaco. Lo que in e esa e-
sal a es que en odos es os supues os, el im-
pues o, que se ecauda median e una simple ele-
ación del p ecio del p oduc o g a ado, iene como
p esupues o de hecho la adquisición pa a el con-
sumo de dichos p oduc os, y el con ibuyen e es
el p opio consumido (c . a . 37, T. R. de Impues-
os Especiales, y a . 4.
0
, T. R. de Impues os sob e
el Lujo), mien as que las en idades a enda a ias
de los espec i os monopolios ienen simplemen-
e la conside ación de «sus i u os» (c . a .
5 ,
b),
1, y a . 37, 2, de los ex os legales indicados).
En I alia exis e un ejemplo análogo: el monopo-
lio de ce illas, ins i uido po un Dec e o-ley de
1923, el cual o denó ambién el es ablecimien o
de un impues o de ab icación sob e las ce illas,
cuya cuo a se e isa al mismo iempo que el p e-
cio, aunque con ac os sepa ados. En elación a
es e supues o, COCIVERA a i ma que el conso -
cio monopolis a es un sus i u o de impues o
(«P incipi...», ci ., p. 306). Po o a pa e, en la
misma egulación de los monopolios es a ales i a-
lianos exis en elemen os sob e cuya base se ha
p e endido po alguna doc ina men a la a gumen-
Las obse aciones expues as p eceden-
emen e ace ca de la cali icación de los
ing esos de monopolio deben conside a -
se exac as; lo que pasa es que no pueden
se u ilizadas pa a la solución del p oble-
ma que aquí se plan ea, que es el de la
cali icación, a e ec os cons i ucionales de
los ing esos mencionados. Como ya se ha
dicho an e io men e, el p oblema de la ca-
li icación de la na u aleza ju ídica de una
ins i ución no iene sen ido plan eado abs-
ac amen e. La cali icación no se hace g a-
ui amen e, sino po que exis en una o a-
ias no mas que a ibuyen ele ancia ju í-
dica a dicha cali icación. De mane a que
pa a soluciona co ec amen e el p oble-
ma es necesa io ene en cuen a la « a io
iu is» de la no ma que a ibuye e ec os a
dicha cali icación. Aho a bien, como ya se
ha dicho an e io men e, la misma na u a-
leza y undamen o del p incipio de ese a
de ley en el es ablecimien o de ibu os
impone que la delimi ación de las ca ego-
ías de p es aciones que deban en ende -
se comp endidas en su ámbi o se haga si-
guiendo c i e ios sus anciales y no me a-
men e o males.
Teniendo en cuen a es os c i e ios, me
pa ece cla o que los ing esos de monopo-
lio ienen na u aleza ibu a ia a e ec os
de la ese a de ley o de o os p ecep os
cons i ucionales. E ec i amen e, aunque
desde el pun o de is a o mal su cali i-
ación sob e el ca ác e ibu a io de los ing esos
en cues ión: el Real dec e o-ley de 8 de diciem-
b e de 1927 es ablece que la Ley de P esupues os
de e mina á «el po cen aje de los bene icios b u-
os de los dis in os monopolios que debe conside-
a se como ing eso iscal» (a . 4.
0
). En base a
es e p ecep o, algunos au o es han p e endido a i-
bui a los ing esos de monopolio la cali icación
o mal
de ing esos ibu a ios. C ., po ejemplo,
POMINI, «L'imposizione a mezzo...», ci ., p. 151.
Exac amen e obse a, en cambio, el T ibunal de
Casación i aliano que la impu ación p esupues a-
ia de los ing esos a que se ha hecho e e encia
« iene inalidades pu amen e con ables o, si se
p e ie e, económicas; no iene en absolu o ele-
ancia a e ec os de la de e minación de la na u-
aleza ju ídica de la elación que se es ablece con
la adquisición del p oduc o monopolizado» (Sen-
encia de 17 de mayo de 1950, . en Ri . Di . Fin.
Se. Fin., 1951, II, p. 152). En el mismo sen ido,
éanse las ob as an e io men e ci adas de A. BER-
LIRI o R. ALESSI.
15

— 225 —
cación sea la de un p ecio, sin emba go,
sus ancialmen e, dicho p ecio encie a ele-
men os ibu a ios o, dicho de o a mane-
a, la ecaudación de los ing esos de mo-
nopolio supone, en cie o modo, el empleo
de la coac i idad. En ealidad, como se ha
dicho an e io men e, la coac i idad no se
halla siemp e en la p es ación omada en
sí misma, sino en el ma co o ámbi o en
el que se desen uel e. Es o es jus amen e
lo que sucede en el caso de los p ecios
de monopolio. Es deci , la ins i ución del
monopolio con inalidad iscal c ea una si-
uación en cuyo ámbi o las p es aciones
que ienen luga sólo desde un pun o de
is a o mal pueden se cali icadas como
olun a ias, po que ma e ialmen e son i-
bu os —o, al menos, engloban una pa e
de ibu o—.
De acue do con lo que se acaba de ex-
pone se puede conclui que los p ecios
de los géne os monopolizados deben en-
ende se some idos, a e ec os de su de-
e minación, al p incipio de ese a de ley
p e is o pa a las p es aciones de na u a-
leza ibu a ia. La mayo pa e de la doc-
ina no se plan ea es e p oblema exp e-
samen e, aunque la solución indicada se
halla implíci a en la gene alidad de los
au o es, que se p onuncian po la na u a-
leza ibu a ia de los ing esos de mono-
polio (51). En cambio, la doc ina que ex-
(51) Es necesa io ad e i , sin emba go, que,
a nues o juicio, la na u aleza ibu a ia de los
ing esos de monopolio debe se admi ida inequí-
ocamen e sólo a e ec os del p incipio cons i u-
cional de la ese a de ley, pe o no a o os e ec-
os. Más exac amen e, me pa ece que no debe
admi i se dicha cali icación a los e ec os que se
de i an de no mas con ango de ley o dina ia,
po que en es e ámbi o el legislado es pe ec a-
men e dueño de o o ga las cali icaciones a su
a bi io. Es deci , no exis e necesa iamen e con-
adicción en el hecho de que una misma p es a-
ción sea cali icada, a e ec os de la aplicación de
los p ecep os cons i ucionales, como ibu o y, en
cambio, a e ec os de la aplicación de no mas de
in e io ca ego ía como p ecio. El único au o que
de una mane a exp esa se p onuncia po la nece-
sidad de una no ma con ango o mal de ley pa a
la modi icación de los p ecios de monopolio es
PRESUTTI, el cual, sin emba go, es p obablemen-
e el p ime o que de una mane a cla a y decidida
a i ma el ca ác e de p ecio con ac ual de los
ing esos en cues ión (c . «ls i uzioni...», ci ., pá-
gina 264).
p esamen e abo da el ema —que es, ade-
más, la más p es igiosa y la que con más
acie o ha a ado el es o de ios aspec os
de la ins i ución— llega a una solución ne-
ga i a: pues o que el momen o de la au o-
idad se mani ies a solamen e en la ins i-
ución del monopolio, pe o no en los con-
c e os ac os de come cialización del bien
o se icio monopolizado, se á necesa ia
la ley solamen e pa a el es ablecimien o
de la p ohibición que sus en a el monopo-
lio, pe o no, en cambio, pa a la ijación de
los p ecios de en a (52).
A mi juicio, el e o de es a doc ina
eside en el hecho de que p e ende aplica
de una mane a mecánica las cali icaciones
ob enidas en el ámbi o de la legislación
o dina ia a la es e a cons i ucional. En o -
den a la cali icación o mal de los ing e-
sos, pa ece co ec o no deja se equi oca
po el hecho de que el p ecio de mono-
polio encie e una cuo a ideal de impues-
o; pe o no, en cambio, en o den a su ca-
li icación sus ancial, que, como se ha di-
cho, es la que in e esa a la ho a de la apli-
cación de los p ecep os cons i ucionales.
Si se admi e que en el p ecio del bien mo-
nopolizado se halla englobado un impues-
o, es necesa io con eni en que pa a de-
e mina su mon an e —que epe cu i á
necesa iamen e en el p ecio— hay que
ene en cuen a los p incipios que gobie -
nan la ins i ución de las p es aciones i-
bu a ias. Se ía an icons i ucional, po
ejemplo —po ulne a el p incipio de la
capacidad con ibu i a—, el es ablece un
p ecio más ele ado pa a los comp ado es
con bajo ni el de en a que pa a los de
en as al as (53). Lo mismo que el p inci-
pio de capacidad con ibu i a, es aplica-
ble ambién el o o lími e de ca ác e cons-
i ucional al eje cicio del pode ibu a io;
es deci , el p incipio de ese a de ley (54).
(52)
C . ALESSI, «Monopoli iscali...», ci ., pá-
gina 16; BERLIRI, «P incipios...», ci ., p. 513.
(53)
El hecho de ene en cuen a la en a de
los comp ado es pa a de e mina el p ecio no
cambia necesa iamen e el ca ác e de és e ni la
na u aleza con ac ual de la elación.
(54)
POMINI, en el comen a io ju isp udencia]
an e io men e ci ado, in oca el p incipio de capa-
cidad con ibu i a pa a esol e la cues ión, aun-
- 226 —
Cons i uye una alacia a i ma que la i-
jación del p ecio del bien monopolizado
no cons i uye, «al menos ju ídicamen e»
—es deci , o malmen e—, limi ación de
de echos del ciudadano (55), po que sus-
ancialmen e la limi ación exis e. No iene
sen ido a i ma que la única limi ación de
de echos del ciudadano se encuen a en
la ins i ución del monopolio, pe o no, en
cambio, en el es ablecimien o del p ecio
de los p oduc os monopolizados. E iden-
emen e, el es ablecimien o de la p ohibi-
ción que da pie al monopolio cons i uye
una limi ación a la libe ad de los ciuda-
danos —no solamen e de los e en uales
p oduc o es del bien monopolizado, sino
ambién de la gene alidad de los ciudada-
nos, que se hallan obligados a con a a
con el en e monopolis a o con su in e me-
dia io, sin pode elegi o o p o eedo —;
pe o es a limi ación no end ía ca ác e
ibu a io (56) si no ue a po que cons i-
uye la base pa a sucesi as limi aciones
a la p opiedad de los mismos ciudadanos,
aunque es as limi aciones apa ezcan en-
globadas en el ma co de una elación o-
lun a ia, con ac ual (57). El adqui en e
que lo hace en é minos inco ec os: «De mane a
que e óneamen e puede conside a se como p e-
cio económico p i ado el p ecio del abaco, no
siendo es ablecido en i ud de un monopolio eco-
nómico o bien en i ud de la lib e compe encia,
sino en i ud de una ley y sob e el undamen o
de un conc e o p incipio de polí ica ibu a ia, el
de la capacidad con ibu i a, sob e el cual, jus-
amen e, se basa el ins i u o del impues o» («L'im-
posizione a mezzo...», ci ., p. 151). Hay que hace
no a que el p incipio de capacidad con ibu i a
no es una egla de polí ica ibu a ia, sino un
p incipio cons i ucional, cuya aplicación se si úa,
pues, en el mismo ámbi o que la del o o p inci-
pio cons i ucional de la ese a de la ley.
(55)
C . los au o es ci ados en la an e io
no a (51).
(56)
En ealidad, BERLIRI y ALESSI, pa a se
consecuen es con su plan eamien o, debe ían po-
ne en con ac o el es ablecimien o del monopolio,
no con el a ículo 23 de la Cons i ución i aliana
(que sanciona la ese a de ley en ma e ia de
ins i ución de p es aciones coac i as), sino con el
a ículo 41 (que es ablece la ese a de ley en
elación a las limi aciones a la libe ad económi-
ca, a la inicia i a p i ada).
(57)
Vol iendo sob e a gumen os ya expues os
an e io men e, hay que hace no a que, e iden-
debe sopo a un p ecio au o i a iamen e
impues o sob e el cual no puede in lui ;
su única libe ad es la de con a a o no
con a a , libe ad que en muchas ocasio-
nes es pu amen e iluso ia (58).
El a ene se simplemen e a las cali ica-
ciones o males puede se pelig oso en
es e e eno, po que de esa mane a se pe -
mi e al legislado e adi el p ecep o cons-
i ucional, ya que ningún obs áculo exis e
—desde el pun o de is a eó ico— pa a
con igu a , en cie os casos, una p es a-
ción coac i a como o malmen e olun a-
ia (59).
Pa a con i ma cuan o se acaba de ex-
pone y demos a el absu do a que pue-
de conduci el cali ica a e ec os cons i-
ucionales de p ecio p i ado los ing esos
emen e, las ca ego ías de ibu o y p es ación
con ac ual se excluyen mu uamen e —en cuan o
que el ibu o es una p es ación que halla su uen-
e en la ley, es deci , es una p es ación acausal,
y, en cambio, la p es ación con ac ual, en un con-
a o sinalagmá ico, encuen a su causa en la
p es ación de la o a pa e—. Pe o es a con a-
posición, álida pa a es ablece un concep o éc-
nico de ibu o, u ilizable en el ámbi o de la le-
gislación o dina ia, puede se inope an e a e ec os
cons i ucionales. El mismo BERLIRI econoce que
en cie os supues os de "con a os obliga o ios"
«se es á indudablemen e de en e a hipó esis que
en an en la p esc ipción del a ículo 23» de la
Cons i ución ( ese a de ley en ma e ia ibu a-
ia). C . «Appun i...», ci ., p. 253. Es á cla a, sin
emba go, que las p es aciones conse an en es-
os supues os su ca ác e écnico-ju ídico de p e-
cio. En el ámbi o de la legislación o dina ia les
son aplicables las eglas p opias de las obliga-
ciones con ac uales. Sin emba go, a e ec os cons-
i ucionales, son conside adas como ibu os.
(58)
Pueden epe i se aquí las obse aciones
hechas an e io men e al habla de las asas. Ob-
se a FORTE, en elación a un supues o semejan-
e (el de las emp esas públicas ope an es en é-
gimen de monopolio, no iscal): «La coacción pú-
blica consis e en elimina —ju ídicamen e— la
concu encia p i ada y, consecuen emen e, en
c ea —ju ídicamen e— las p emisas pa a que el
demandan e pueda se pues o a me ced del o e-
en e» (c . «No e sulla nozione di ibu o...», ci .,
página 284). No obs an e, FORTE, aun pa iendo
de p esupues os co ec os, luego desa olla mal
su a gumen ación po con undi los planes ju ídi-
co y económico. En el mismo sen ido, éase ZIN-
GALI,
«II
conce o di ibu o nella piú ecen e ela-
bo azione giu isp udenziale», en A ch. Fin., 1956,
páginas 244-245.
(59)
Véase
sup a,
no a (42).
— 227 —

de monopolio, podemos de ene nos en el
análisis de los monopolios españoles. Co-
mo es sabido, los géne os monopolizados
— abaco y pe óleos—se hallan some idos
en España a di e sos impues os especí i-
cos, apa e del que idealmen e se halla en-
globado en el p ecio. Todos es os impues-
os se ecaudan uni a iamen e inco po a-
dos al p ecio (60). El p esupues o de he-
cho es p ecisamen e la adquisición de los
géne os monopolizados, y, en consecuen-
cia, con ibuyen e es el p opio adqui en e,
mien as que la emp esa concesiona ia de
cada monopolio es simplemen e un sus i-
u o (61). No cabe duda de que la igu a
del adqui en e iene ele ancia a e ec os
ibu a ios (62). Sin emba go, es á cla o
ambién que la ope ación que concluyen
dicho adqui en e y la en idad concesiona-
ia del monopolio es un con a o de com-
p a en a. Lo que in e esa esal a es que
la modi icación del mon an e del impues o
de lujo o del impues o especial sob e el
pe óleo equie e una ley o mal, de la mis-
ma mane a que és a es necesa ia pa a la
modi icación de la alícuo a de cualquie
ibu o. Aho a bien, como puede ácilmen-
e comp oba se, es o almen e indi e en e
pa a el bolsillo del ciudadano —así como
pa a cualquie a de las azones que unda-
men an el p incipio de ese a de ley— el
que se es ablezca un inc emen o del p e-
cio del p oduc o monopolizado o que, po
el con a io, se o dene una ele ación del
(60)
C . a ículos 15, c), y 16, T. R. Impues o
de Lujo, y a ículo 41, T. R. Impues os Especiales.
(61)
C . a ículos 4.° y 5.
0
, b), 1, T. R. Impues o
sob e el Lujo, y a ículo 37, T. R. Impues os Espe-
ciales.
(62)
Si el adqui en e es conside ado po la ley
como con ibuyen e —los ex os mencionados lo
llaman incluso «suje o pasi o», aunque di e en-
ciándolo de los «suje os obligados al pago»—, es
deci , la pe sona que ealiza el p esupues o de
hecho, es e iden e que es en elación a él como
debe medi se la capacidad con ibu i a mani es a-
da en dicho p esupues o. Po o a pa e, y pues o
que es al con ibuyen e «a quien la ley impone
la ca ga ibu a ia de i ada del hecho imponible»,
la aslación del impues o median e su inclusión
en el p ecio es un ac o debido pa a el monopolis-
a concesiona io que no puede, pues, oma el
impues o a su ca go —aunque, na u almen e, es a
se ía una hipó esis pu amen e escolás ica—.
impues o que g a a su adquisición. Da
igual es ablece un inc emen o de 1,50 pe-
se as/li o en el p ecio de la gasolina lla-
mada supe ca bu an e que ele a el im-
pues o de lujo que g a a dicho bien desde
6,25 pese as po li o a 7,75 pese as. Y, sin
emba go, según la eo ía que aquí se es á
c i icando —que es, po o a pa e, la que
encuen a apoyo en la p ác ica legisla i-
a—, mien as que pa a la segunda medida
se ía necesa ia la o ma de ley, en cam-
bio, la p ime a pod ía se lib emen e aco -
dada po la Adminis ación (63).
4. Como es sabido, con el é mino pa-
a iscalidad (64) se alude a cie as exac-
ciones cuya ca ac e ización undamen al
puede hace se únicamen e desde un ángu-
lo nega i o: se a a de exacciones coac-
i as some idas a una egulación dis in a
de la p opia de las no males exacciones
ibu a ias (65). Es, en cambio, di ícil una
(63)
Como es sabido, ecien emen e ha sido
aumen ado el p ecio de la gasolina; el aumen o
ha sido dispues o po una simple O den minis e-
ial: la O den minis e ial de 26 de eb e o de 1971.
Como mues a de la absu da si uación a que se
hace e e encia en el ex o, puede e se el si-
guien e caso: en echa 24 de ab il de 1967 se e-
gis ó al mismo iempo un aumen o del p ecio de
los ciga illos y una ele ación de los ipos del
Impues o de Lujo sob e los mismos. Aunque la
consecuencia pa a la economía pa icula de los
consumido es e a la misma en los dos casos, sin
emba go, la p ime a medida ue aco dada po O -
den minis e ial, mien as que en cambio la se-
gunda se p oducía median e un Dec e o emanado
en uso de una exp esa au o ización legisla i a y
den o de los lími es indicados po és a. La di e-
encia, aunque sea simplemen e o mal, quedaba
es ablecida.
(64)
Sob e la pa a iscalidad, éase, en gene al,
MORSELLI, «Le poin de ue héo ique de la pa-
a iscali é», en Re ue de Science e Législa ion
Financié e, 1951, pp. 88 y ss.; H. LAUFEMBURGER,
«A p opos du poin de ue héo ique de la pa a-
iscali é», en la misma e is a, 1951, pp. 340 y ss.;
BUSCEMA, «Conside azioni sulla pa a iscali á e
sul suo con ollo», en Ri . Pol. Econ., 1956, pp. 321
y ss.; LAFERRIERE y WALINE, «T ai é élémen ai e
de Science e Législa ion Financié e», Pa ís, 1952,
páginas 217 y ss.
(65)
Es a es, desde luego, la ca ac e ización
de la pa a iscalidad en el o denamien o posi i o
español. Aunque exis en en la doc ina algunos
in en os de di e encia sus ancialmen e las exac-
ciones pa a iscales de los ibu os no males —BUS-
- 228 —
ca ac e ización posi i a, aunque, en eali-
dad, puede indica se que el enómeno de
la pa a iscalidad se halla ín imamen e e-
lacionado con el desa ollo de las ac i i-
dades de in e ención del pode público
en la economía, lo cual ha aído consigo
la p oli e ación de en es —con o sin pe -
sonalidad ju ídica p opia— con misiones
especí icas en dicho ámbi o. Las exaccio-
nes pa a iscales si en como medio de i-
nanciación de dichos en es o como ins u-
men o di ec o de egulación económi-
ca (66), o cumpliendo ambos come idos a
la ez.
De cualquie mane a, lo que in e esa e-
sal a es que las di e encias en e es as
exacciones y las ca ego ías ibu a ias í-
picas (impues os, asas y con ibuciones
especiales) son pu amen e o males. Des-
de el pun o de is a ma e ial son pe ec-
amen e coinciden es. Su es uc u a es
idén ica a la de los ibu os en sen ido es-
ic o; se a a de p es aciones coac i as
asimilables es uc u almen e en gene al a
los impues os o a las asas
(67).
Son p es-
aciones es ablecidas coac i amen e en
bene icio de un en e público y encamina-
das di ec a o indi ec amen e a la inancia-
ción de necesidades colec i as.
La conclusión, en elación a lo que aquí
in e esa, es cla a: los ibu os o exaccio-
nes pa a iscales se hallan some idos al
p incipio de ese a de ley, al igual que
los ibu os adicionales o ípicos. El le-
GEMA habla, po ejemplo, de que la capacidad
con ibu i a g a ada en el ibu o de los en es
e i o iales ( ibu o iscal) es gene al, mien as
que la g a ada po el ibu o pa a iscal es una
capacidad con ibu i a «especial»—, en ealidad la
mane a exac a de abo da el ema me pa ece que
se halla en las siguien es palab as de LAFERRIE-
RE y WALINE: «Pa a iscalidad y iscalidad ienen,
en conjun o, los mismos e ec os económicos...
Una y o a se apoyan en las mismas uen es, es
deci , a in de cuen as, en los bolsillos de los
mismos con ibuyen es» («T ai é élémen ai e...»,
ci ., p. 217).
(66)
Es el caso de los llamados, en la legisla-
ción española, «de echos egulado es», que se pe -
ciben, po ejemplo, a la expo ación de cie as
me cancías.
(67)
En el o denamien o posi i o español, es a
cali icación es á ue a de duda. Véase más ade-
lan e la no a (107).
gislado o dina io es pe ec amen e lib e
de ulne a los p incipios ju ídicos es a-
blecidos en no mas con ango de ley o di-
na ia; y de hecho, es o es lo que hace al
es ablece exacciones pa a iscales, cuyo
p incipal asgo especí ico es á cons i uido
p ecisamen e po la al a de espe o en su
ges ión al p incipio de unidad p esupues-
a ia (68). Pe o lo que no puede eludi el
legislado o dina io con sus cali icaciones
es la aplicación de p ecep os cons i ucio-
nales como el de la ese a de ley (69).
5. La cali icación de las
co izaciones
o cuo as de segu idad social
no pa ece
p esen a p oblemas. Ac ualmen e, no ca-
be duda de la na u aleza ibu a ia, desde
un pun o de is a ma e ial, de las mencio-
nadas co izaciones. Su es uc u a es p ác-
icamen e idén ica a la de las igu as i-
bu a ias ípicas; se a a de obligaciones
nacidas «ex lege»
(70)
pa a odos los que
se hallen en una de e minada si uación
( abajado es po cuen a ajena o emplea-
do es) y cuya inalidad es la inanciación
de gas os que e iden emen e ienen el ca-
ác e de gas os públicos.
La mayo pa e de la doc ina se halla,
po o a pa e, de acue do con es a cali-
icación (71), susci ándose disc epancias
(68)
En España, después de la Ley de Re o ma
T ibu a ia de 1964, que some e a las exacciones
pa a iscales a la LGT, puede deci se que la única
especialidad del égimen ju ídico de dichos ibu-
os es p ecisamen e la de su ges ión ex ap esu-
pues a ia. En el plano de la doc ina gene al, con-
ón ese a í ulo de ejemplo TROTABAS, el cual
ca ac e iza a la pa a iscalidad po el da o de a-
a se de un medio de inanciación «en deho s du
budge » («P écis de Science e Législa ion Finan-
cié es», 2
.
' ed., Pa ís, Lib ai ie Dalloz, 1960, pági-
na 258).
(69)
Po eso los p ecep os undamen ales de
la Ley de Tasas y Exacciones Pa a iscales espa-
ñola de 26 de diciemb e de 1958, ela i os al so-
me imien o de dichas igu as al p incipio de lega-
lidad ibu a ia, son, al menos desde el ángulo
eó ico, supe luos. Véase sob e es e pun o, más
adelan e, núme o 13.
(70)
Se en iende ley en sen ido ma e ial, no
o mal.
(71)
C . A. D. GIANNINI, «I conce i onda-
men ali...», ci ., pp. 66 y ss.; B. COCIVERA, «Sul
somce o di " ibu o" a sulla na u a ibu a ia di
alcuni p o en i degli en i mino i», en S udi in ono-
- 229 —
únicamen e en o den al encuad amien o
conc e o den o de las di e en es igu as
ibu a ias (72). A mi modo de e , las cuo-
as de segu idad social ienen una es uc-
u a o mal semejan e a la de los impues-
os; se a a de impues os especiales o
con des ino de e minado (73); po o a pa -
e, y sin que es o signi ique oposición a
lo an e io , su encuad amien o den o del
o denamien o español pa ece que debe se
el de exacción pa a iscal —en la medida
en que encaja pe ec amen e den o de la
de inición con enida en el a ículo 1.° de
la Ley de Tasas y Exacciones Pa a iscales
de 26 de diciemb e de 1958—, aunque ex-
cluida del ámbi o de aplicación de dicha
e di A. D. GIANNINI, Milán, Giu é, 1961, p. 296
y ss.; G. GINZALI, «II conce o di ibu o...», ci .,
página 248; «Aspe i inanzia i della p e idenza-
asis enza sociale», en S udi in ono e di A. D. GIAN-
NINI, p. 1.118; C. LEGA, «Osse azioni sulla na u a
dei con ibu i di assicu azione sociale», en A ch.
Fin., ol. IV, 1954, p. 146; MEDOLAGHI-MEMMO,
oz «P e idenza sociale», en Nuo iss. Dig. I ., o-
lumen x, p. 384; G. INGROSSO,
«1
con ibu i nel
sis ema ibu a io i aliano», Nápoles, Jo ene, 1964,
página 302. En la doc ina española, c . F. VICEN-
TE-ARCHE, «En o no a la na u aleza ju ídico- i-
bu a ia de las cuo as de segu idad social», en
R. D. F. H. P., núm. 44, p. 1.242; E. BORRAJO DA-
CRUZ, «El con enido de la elación ju ídica de
segu o social», en Es udios de P e isión Social,
Mad id, Aguila , 1962, p. 99 ( . in e esan es e e-
encias bibliog á icas en pp. 82 y ss.); ALONSO
OLEA, «Ins i uciones de Segu idad Social», 2.a edi-
ción, Mad id, Ins i u o de Es udios Polí icos, 1967,
página 213; «En o no a las co izaciones de segu i-
dad social», en R. I. S. S., 1960, núm. 2, p. 9 de la
sepa a a; L. DE LA FUENTE, «Conside aciones so-
b e la inanciación de la segu idad social», en
X Semana de Es udios de De echo Financie o, Ma-
d id, Ed. de De echo Financie o, 1962, p. 97.
(72)
Pa a algunos, los más, la cuo a de segu-
idad social es sus ancialmen e un impues o (co-
mo ejemplo puede ci a se a A. D. GIANNINI); pa a
o os se a a de una asa (c . DE VALLES, «Le
assicu azioni sociali», en el T a ado de ORLANDO,
ci ., ol. VI); pa a o os, de una con ibución es-
pecial, de un
con ibu o
en la e minología i a-
liana (INGROSSO); o os (LEGA, VICENTE-ARCHE)
colocan las cuo as en e las p es aciones pa a is-
cales; inalmen e, hay quien en iende que las cuo-
as mencionadas cons i uyen una ca ego ía ibu-
a ia especial (BORRAJO DACRUZ).
(73)
Sob e el concep o de impues o especial.
Véase A. D. GINANINI, «I conce i ondamen ali...»,
ci ., p. 77.
Ley y del égimen no mal de las exaccio-
nes pa a iscales (74).
6. Pueden p esen a se dudas, inalmen-
e, en o den a la cali icación de las p es-
aciones cuyo suje o ac i o sea no un en e
público, sino un p i ado. Es, en e ec o,
pe ec amen e concebible que la ley dis-
ponga que un pa icula se halla au o i-
zado a ecauda sumas de o os pa icula-
es como consecuencia de la ealización
de cie os supues os de hecho. En es os
supues os, el aspec o p oblemá ico, en
o den a la cali icación de las menciona-
das p es aciones a e ec os del p incipio
de ese a de ley en ma e ia ibu a ia, se
cen a no en la coac i idad, sino en el ele-
men o del des ino inal del impo e de la
exacción. Como se ha dicho an e io men-
e, se conside a esencial al concep o de
ibu o —a e ec os cons i ucionales— su
des ino o inalidad de inanciación de gas-
os de u ilidad pública (75).
El p oblema se educe, como puede e -
se, a de e mina el c i e io pa a a ibui
la cali icación de público a un gas o o una
ac i idad. Pa a algunos au o es, es e c i-
e io debe se es ic amen e o mal: úni-
(74)
Es a es la esis de VICENTE-ARCHE, el
cual plan ea ace adamen e, a mi juicio, la c í ica
a la opinión de BORRAJO DACRUZ del ca ác e
ibu a io «sui gene is» de las cuo as de segu idad
social. BORRAJO man iene es a opinión sob e la
base de da os de de echo posi i o. VICENTE-AR-
CHE señala, con acie o, cómo el hecho de que
la Ley de Tasas y Exacciones Pa a iscales no sea
aplicable, po exclusión exp esa de su a . 2.», a
las cuo as de segu idad social, no qui a a és as
su ca ác e de p es ación pa a iscal en la medida
en que su égimen ju ídico coincide con el des-
c i o en el a . 1.°, pá a o 2.», de la Ley mencio-
nada: se a a de p es aciones obliga o ias debidas
a un o ganismo público y cuya ges ión se ealiza
al ma gen de los P esupues os Gene ales del Es-
ado.
Po o a pa e, es a cali icación no se opone, na-
u almen e, al hecho de que es uc u almen e la
cuo a de segu idad social sea idén ica a los im-
pues os, y más conc e amen e a los impues os
especiales. Como queda dicho en o o luga de
es e abajo, las exacciones pa a iscales no se di-
e encian en su es uc u a de las igu as adicio-
nales ibu a ias. Puede deci se, pues, que la cuo a
de segu idad social es un
impues o pa a iscal.
(75)
Es e iden e, pues, que quedan ue a de
nues o análisis las obligaciones legales de ca ác-
e «ci il», como la de alimen os.
— 230 —
camen e ienen la conside ación de gas os
públicos —a e ec os de la a ibución del
ca ác e ibu a io a las p es aciones co-
ac i as que los inancian— los ealizados
po un en e público y, en consecuencia,
los ing esos pe cibidos coac i amen e po
un pa icula , aunque ealice unciones
sus ancialmen e públicas, no pueden se
conside ados como ibu a ios (76).
A mi modo de e , el c i e io que se
acaba de expone no puede se man eni-
do ígidamen e. De la misma mane a que
pa a de e mina el elemen o de la coac i-
idad se han enido en cuen a undamen-
almen e los aspec os sus anciales de la
elación, ambién en o den a es e o o ele-
men o es necesa io deja de lado los as-
gos pu amen e o males. Si el pa icula
que ecibe las exacciones p o enien es de
o os p i ados —o incluso de en es públi-
cos— ealiza unciones públicas, o, de cual-
quie mane a, ac i idades que la Ley pone
en e las compe encias de los en es pú-
blicos, las exacciones coac i as que se e-
cauden con ocasión del eje cicio de dichas
unciones, o con des ino a su inanciación,
deben se conside adas como ibu os a
e ec os cons i ucionales.
Las unciones que puede desa olla un
pa icula , en el sen ido que se acaba de
indica , pueden se muy a iadas: de se -
icio público en sen ido es ic o —supues-
o del pa icula concesiona io de un se -
icio público
(77)
—
,
de disciplina o egu-
(76)
C ., en es e sen ido, BARTHOLINI, «II p in-
cipio di legali á...», ci ., pp. 138 y ss.
(77)
En el o denamien o posi i o español, la
Ley de Tasas y Exacciones Pa a iscales excluye de
su ámbi o exp esamen e «los se icios públicos
p es ados en égimen de concesión adminis a i a»
(a ículo 2.°, 31. Sin emba go, de mane a análoga
a lo eseñado en o o luga de es e abajo, es o
no quie e deci que las cuo as o a i as sa is e-
chas con ocasión de la p es ación de dichos se -
icios ca ezcan, en odo caso, de ca ác e ibu a-
io y no le sean aplicables los p ecep os cons i u-
cionales que igen la imposición de ibu os. Uno
de los au o es que con mayo au o idad se ha ocu-
pado en España del ema de las a i as de se icio
público, luego de conclui a i mando el ca ác e
ibu a io de dichas a i as, añade que «ni siquie a
en égimen de concesión la a i a de un se icio
público es un p ecio con ac ual, ni espec o a la
elación adminis ación concesiona io ni mucho me-
lación de p e c i os (78), de bene icen-
cia, como en el caso de la Asociación
nos a la elación concesiona io-usua ios» (GARCIA
DE ENTERRIA, «Sob e la na u aleza de la asa y
las a i as de los se icios públicos», en R. A. P.,
núme o 12, p. 132).
(78)
Gua da elación con es o una polémica
muy impo an e, desde el pun o de is a eó ico,
man enida en I alia hace algunos años. Se a a
de la discusión ace ca de la na u aleza del «sop a-
p ezzo» e moeléc ico. Es e eca go
(sop ap ezzo),
ecaudado de los usua ios po pa e de las emp e-
sas eléc icas, se des inaba a compensa a las
emp esas con cos es de p oducción más ele ados.
La ges ión de los ondos del eca go e a lle ada
a cabo po una Caja de compensación
(Cassa di
conguaglio).
La unción desa ollada median e la
ob ención y empleo de dicho eca go e a una un-
ción pública, aunque desempeñada sin desembolso
di ec o po pa e del Es ado. En en ada con la
cali icación del «sop ap ezzo», la doc ina se incli-
nó po la ca ac e ización del mismo como ibu o.
C . PESENTI, «Della na u a e della sis emazione
giu idica di alcune coni ibuzioni che nascono dalla
disciplina dei p ezzi», en S udi Pa mensi, 1950, pá-
ginas 421 y ss. O a c:oc ima (C . GUGLIELMI, en
Rassegna mensile della A oca u a dello S a o,
1951, p. 200), sin emba go, echazaba el ca ác e
ibu a io sob e la base de que el suje o bene i-
cia io de la p es ación e a no un en e público,
sino unas emp esas p i adas. Es e a gumen o e a
inco ec o, po que con undía bene icia io inal de
la p es ación (emp esas ma ginales) con suje o ac-
i o de la misma (la «Cassa di conguaglio», es
deci , un en e público o al menos que desempe-
ñaba una unción pública). Pe o de odas mane as,
las obse aciones del au o mencionado e an in e-
esan es en la medida en que ponían sob e el a-
pe e la cues ión de la cali icación de los ing esos
coac i os ecaudados po los pa icula es. En e-
lación a es o a i maba A. D. GIANNINI que es po-
sible «con igu a la p es ación misma como una
asa, la cual puede se a ibuida
di ec amen e
al
p i ado enca gado de desempeña un se icio pú-
blico» («I conce i ondamen ali...», ci .,
p.
65). En
el mismo sen ido, aunque con e e encia a o o
supues o, éase ZINGALI, «II conce o di ibu o...»,
ci ., p. 234. Po el con a io, COCIVERA a i ma com-
pa i las p emisas de GUGLIELMI, aunque no su
conclusión («Sul conce o di ibu o...», ci ., p. 277).
Me ha pa ecido in e esan e hace es a ex ensa
e e encia a la polémica i aliana sob e la na u a-
leza ibu a ia del «sop ap ezzo» e moeléc ico,
po que en nues o ac ual o denamien o exis e una
igu a semejan e que, en cambio, no ha ecibido
an a a ención doc inal, al menos en es e campo.
Se a a del eca go sob e el p ecio de la ene gía
eléc ica que
ecaudan
las emp esas de dicho sec-
o pa a nu i los ondos de OFILE. Es e eca go
ue egulado po O den minis e ial de 23 de di-
ciemb e de 1952, la cual disponía: »Las can idades
que ecauden las emp esas de elec icidad con la
— 231 —
ado con más p o undidad, y el p esen e
abajo no cons i uye, ob iamen e, el ma -
co adecuado pa a dicho a amien o.
C)
Análisis del o denamien o español.
Pa a e mina el abajo, pa ece opo u-
no examina la mane a en que el o dena-
mien o ibu a io español ha a ado los
emas indicados en os apa ados an e io-
es. Con iene no pe de de is a, pa a
ma iza la alidez en el e eno p ác ico
de las conclusiones de es e apa ado, las
obse aciones hechas al comienzo del es-
udio.
Las Leyes undamen ales españolas ha-
cen e e encia exp esa a la ese a de
ley en ma e ia ibu a ia, como es sabido.
Po o a pa e, los p ecep os con enidos
en dichas leyes de ango cons i ucional
han sido obje o de desa ollo pos e io -
men e en el ámbi o de la legislación o di-
na ia. Es muy impo an e examina no so-
lamen e las o mulaciones cons i uciona-
les, sino ambién el sen ido en que se ha
p oducido su desa ollo po los ex os le-
gales o dina ios, po que, en de ini i a, son
es os ex os los que aplican los ó ganos
ju isdiccionales di ec amen e. Igualmen e
es impo an e examina , aunque sea lige-
amen e, la no ma i a que, en elación a
los pun os a ados en los apa ados an-
e io es, se ha ido p oduciendo en con-
adicción con los p incipios cons i ucio-
nales.
11. El p incipio de ese a de ley en
elación a la ins i ución de ibu os se
halla es ablecido, en el ac ual o denamien-
o español, en el a ículo 9.° del Fue o de
los Españoles, el cual, después de san-
ciona el c i e io de la capacidad económi-
ca como p incipio de epa o de la ca ga
ibu a ia, añade: «Nadie es a á obligado
a paga ibu os que no hayan sido es a-
blecidos con a eglo a ley o ada en Co -
es.» Se a a, como puede e se, de una
o mulación de co e clásico, que esal a
el aspec o de la p e endida de ensa indi-
idual del con ibuyen e po encima de
los aspec os o ganiza i os p opios de la
ese a de ley como no ma sob e la no -
mación.
Al lado del a ículo 9.° del Fue o de los
Españoles suele ci a se el a ículo 10, c),
de la Ley de Co es de 17 de julio de 1942,
que es ablece que «las Co es conoce án,
en pleno, de los ac os o leyes que engan
po obje o alguna de las ma e ias siguien-
es: ... c) El es ablecimien o o e o ma
del égimen ibu a io.» Es e p ecep o
apa ece edac ado en unos é minos an
amplios y equí ocos que, po sí solos,
hacen duda de la ope a i idad del
mismo (100).
Ya en el plano de la legislación o di-
na ia puede encon a se una o mulación
del p incipio de ese a de ley en la Ley
Gene al T ibu a ia, cuyo a ículo 2.° con-
iene, p ác icamen e, una epe ición del
a ículo 9.° del Fue o de los Españoles,
aunque desde o o ángulo, pues o que la
o mulación de la LGT a a de egula el
eje cicio del pode ibu a io, es deci , la
ac i idad de p oducción de no mas: «La
acul ad o igina ia de es ablece ibu os
es exclusi a del Es ado y se eje ce á me-
dian e Ley o ada en Co es.»
Igualmen e se con iene una o mulación
del p incipio de ese a de ley en ela-
ción al es ablecimien o de ibu os en la
Ley de Régimen Ju ídico de la Adminis-
ación del Es ado. De acue do con la na-
u aleza de es a Ley, se pone el acen o
en la unción del p incipio como lími e al
eje cicio de la po es ad eglamen a ia:
«Los eglamen os, ci cula es, ins uccio-
nes y demás disposiciones adminis a i-
as de ca ác e gene al no pod án es a-
blece penas ni impone exacciones, a-
sas, cánones, de echos de p opaganda y
o as ca gas simila es, sal o aquellos ca-
sos en que exp esamen e lo au o ice una
Ley o ada en Co es» (a . 27). Lo que
in e esa esal a es que el p ecep o ans-
c i o, en luga de emplea simplemen e
(100) El p o eso GARCIA AÑOVEROS, po o a
pa e, señala que no es co ec o equipa a , como
hace el p eámbulo de la LGT, el a . 9.° del Fue o
de los Españoles y el 10 de la Ley de Co es, »en
el que hay implicada sob e odo una cues ión de
compe encia que a ec a p incipalmen e al p oble-
ma de las delegaciones legisla i as» (»Las uen es
del De echo en la Ley Gene al T ibu a ia», ci ., pá-
gina 327).
— 238 —

el é mino ibu o, enume a, aunque con
una e iden e al a de écnica, una se ie
de exp esiones como sinónimas de dicho
é mino, lo cual p opo ciona en de echo
posi i o una base pa a es ablece , a e ec-
os de la ese a de ley, un concep o am-
plio de ibu o, como, en e ec o, ha hecho
la ju isp udencia (101).
12. Siguiendo el o den man enido en
los apa ados an e io es, con iene exami-
na aho a los p ecep os ela i os a las
(101) El T ibunal Sup emo, en sen encia de 29
de diciemb e de 1958, in ocaba el a . 9.° del Fue-
o de los Españoles, eclamando pa a su in e p e-
ación el a i:. 27 de la Ley de Régimen Ju ídico de
la Adminis ación del Es ado pa a decla a la ile-
gi imidad del cob o po pa e del Es ado del im-
po e adeudado po el Ayun amien o de Bilbao po
la con ección de ma ices y ecibos pa a la Con-
ibución Indus ial y de Pa en es, o denada po el
an iguo Es a u o de Recaudación (a . 57). Se a a
de una obligación que desde luego no es enca-
jable en el concep o écnico de ibu o; no obs-
an e, el T ibunal Sup emo in ocaba el p incipio
de legalidad ibu a ia pa a decla a la ilegi imidad
de su cob o:

ha de ene se en cuen a que, con-
o me al a . 9.° del Fue o de los Españoles, de
17 de julio de 1945, nadie es a á obligado a paga
ibu os que no hayan sido es ablecidos con a e-
glo a Ley o ada en Co es, y según el a . 27 de
la Ley de Régimen Ju ídico de la Adminis ación
de 26 de julio de 1957, las disposiciones de ca-
ác e gene al no pod án impone exacciones, a-
sas, cánones, de echos de p opaganda y o as ca -
gas simila es, sal o en aquellos casos en que ex-
p esamen e lo au o ice una Ley o ada en Co es,
y como es is o que no iene ango de Ley el
Es a u o de Recaudación, la exacción impues a po
la Delegación de Hacienda de Vizcaya a la Co po-
ación municipal de Bilbao ca ece de base legal
po que la disposición del ci ado Es a u o no iene
ue za de obliga , ya que el e e ido p ecep o úni-
camen e la end ía si dicho Es a u o hubie a sido
ap obado po Ley, y solamen e lo ue como queda
dicho, po Dec e o; y sin que obs e a cuan o aca-
ba de expone se la echa de la Ley de Régimen
Ju ídico de la Adminis ación, po que si bien es
cie o que es pos e io a 1953, en cuyo año se
dic ó el acue do ecu ido, no lo es menos que el
Fue o de los Españoles se dic ó con an e io idad,
ya que lo ue en 1945, y
la disposición de su a -
ículo
9.°
es en esencia la misma que la del a ícu-
lo 27 de la Ley de Régimen Ju ídico de la Adminis-
ación, pues si bien es a úl ima enume a de alla-
damen e las a ias ca gas iscales, es lo cie o que
sin iolencia alguna deben conside a se comp en-
didas las mismas en la palab a « ibu o», que in-
dudablemen e en sen ido ampliamen e comp ensi o
de oda clase de imposiciones o g a ámenes de la
Hacienda usó el ci ado Fue o».
asas. No cabe duda de que en el de echo
posi i o español las asas son cali icadas
como ibu os. Sin emba go, du an e bas-
an e iempo, dichos ing esos han i ido
en nues o o denamien o al ma gen del
p incipio de legalidad ibu a ia, al igual
que los ibu os pa a iscales. Ambas ma-
e ias ue on exp esamen e ein oducidas
en el ámbi o del p incipio de ese a de
ley po la de Tasas y Exacciones Pa a is-
cales de 26 de diciemb e de 1958. Ac ual-
men e, po lo que hace al aspec o que
nos in e esa, dicho ex o ha pe dido im-
po ancia en elación a las asas iscales,
las cuales han sido exp esamen e clasi i-
cadas den o de las ca ego ías ibu a ias
po la Ley Gene al T ibu a ia y, pos e io -
men e, eguladas po el Tex o e undido
de 1 de diciemb e de 1966, siendo és-
os los cue pos legales undamen almen e
aplicables a dichos ibu os (102).
Queda cla o en dichos ex os que a las
asas es aplicable el p incipio de legalidad
o de ese a de ley, de la misma mane a
que pa a el es o de los ibu os. Exis en,
sin emba go, algunos pun os en es a mis-
ma legislación en los que el mencionado
p incipio de ese a de ley apa ece ul-
ne ado. Me es oy e i iendo, conc e amen-
e, a la egulación de las « asas en égi-
men especial» (103). El Tex o e undido
se emi e, en cuan o a la egulación de
cie as asas, a su p opia legislación es-
pecí ica, excluyéndolas, pues, en cie o
modo, de su p opia egulación. De es as
asas en égimen especial in e esa un-
damen almen e examina las de Co eos
y Telecomunicación, las cuales ienen
una impo ancia ecauda o ia excepcio-
nal (104). En la egulación de dichas asas
(102)
C . a . 2.°, T. R. de Tasas Fiscales, ap o-
bado po Dec e o de 1 de diciemb e de 1966.
(103)
C . Tí ulo III del Tex o e undido ci ado
en la no a an e io . Hay que hace no a que las
obse aciones desa olladas en el ex o, en ela-
ción a es e pun o, se e ie en, más que al ámbi o
del p incipio de ese a de ley, al con enido que
en elación a dicho ámbi o impone el p incipio en
cues ión; es deci , al p oblema de la p oducción
no ma i a en la ma e ia cubie a po la ese a de
la ley.
(104)
En la liquidación de los P esupues os Ge-
ne ales del Es ado co espondien es a 1969, los in-
- 239 —
exis en cie os elemen os que an con a
el con enido del p incipio de legalidad i-
bu a ia. Fundamen almen e, se a a de la
de e minación de su impo e, que, e iden-
emen e, es un pun o cubie o po el p in-
cipio de ese a de ley (105). La de e mi-
nación de dicho impo e se deja al a bi io
del ejecu i o (106), lo cual supone una
quieb a del p incipio mencionado, an o
en su aspec o de de ensa de la p opiedad
como en el de ga an ía de con ol de la
polí ica ibu a ia po pa e de las Co -
es (107).
13. Las
exacciones pa a iscales
ienen
en nues o o denamien o, e iden emen e,
la conside ación de ibu os (108). En e-
lación a dichas exacciones, el análisis ie-
ne que pa i necesa iamen e de la Ley
de 26 de diciemb e de 1958, que es la que
con iene, en lo undamen al, la no ma i a
g esos po Tasas de Co eos y Telecomunicación
apa ecen con un mon an e igual a 5.519 millones
de pese as.
(105)
C .
sup a,
III, 7.
(106)
C . la Ley de 22 de diciemb e de 1953
(a ículo 91 y la O denanza Pos al ap obada po
Dec e o de 19 de mayo de 1960 (a . 62).
(107)
Incluso en una si uación como la ac ual,
en la que, desde luego, no puede habla se de una
oposición en e Ejecu i o y Legisla i o, ni de un
e ec i o
con ol del p ime o po el segundo, la exis-
encia de «baches» en el p incipio de legalidad,
del ipo de los indicados en el ex o, puede impul-
sa al Gobie no a la ob ención de ing esos de es-
as uen es más expedi as que las no males, en
base a es a simple i ud (la de la comodidad),
aunque no se a e de medidas co ec as is as
desde el ángulo de un epa o acional y equi a i o
de la ca ga ibu a ia. Como ejemplo de lo que se
acaba de deci puede indica se la ele ación del im-
po e de las a i as pos ales in e io es, dec e ada
en 1969 pa a inancia la ayuda a la población des-
empleada del Campo de Gib al a y consolidada
de ini i amen e en 1970.
(108)
C . la no ma (inco ec a, po pa cial) con-
enida en el a . 26, 2, LGT: «Pa icipan de la na-
u aleza de los impues os las denominadas exac-
ciones pa a iscales cuando se exijan sin especial
conside ación a se icios o ac os de la Adminis-
ación que bene icien o a ec en al suje o pasi o.»
Igualmen e exis en en el o denamien o español
e e encias explíci as a las « asas» pa a iscales
( éase T. R. de Tasas Fiscales, a . 43). La Ley de
Re o ma del Sis ema T ibu a io de 11 de junio de
1964 habla exp esamen e de
ibu os
pa a iscales
(Tí ulo IV).
aplicable en elación al ema que nos
ocupa (109).
Como es sabido, dicha ley supuso un
in en o de in oduci acionalidad y o den
en el campo de la pa a iscalidad, es able-
ciendo, como egla undamen al, la nece-
sidad de una ley o mal pa a la imposición
y egulación de las exacciones pa a isca-
les (110). Aho a bien, con es o, en eali-
dad, no se hace más que epe i el p e-
cep o cons i ucional del a ículo 9.° del
Fue o de los Españoles, in ocado incluso
en el mismo p eámbulo de la Ley (111);
de mane a que en es e e eno la Ley sim-
plemen e se limi a a da e ec i idad a una
exigencia que, en una co ec a aplicación
del o denamien o, no debe ía habe deja-
do de se sa is echa, sin necesidad del
p ecep o exp eso con enido en la Ley que
comen amos. Lo que sucede, además, es
que el ex o legal en cues ión, al in en a
aslada al plano de la legislación o di-
na ia —es deci , de una no ma i a di ec-
amen e inculan e pa a el pode egla-
men a io— un p ecep o cons i ucional con-
eniendo una no ma sob e la no mación
—que incula, an es que nada, el eje ci-
cio de la misma po es ad legisla i a y, en
(109)
Ace ca de la no ma i a aplicable a las
exacciones pa a iscales, éase la Ley de 11 de ju-
nio de 1964, a . 223.
(110)
C . a s. 3.° y 5.°
(111)
«La inalidad de es a Ley es no sólo la
de ga an iza a los adminis ados que no se impon-
d án asas ni exacciones pa a iscales si no es me-
dian e una Ley o ada en Co es, sino la de ase-
gu a que el des ino o aplicación que haya de da -
se a esos ecu sos se halla p e is o en la dispo-
sición legal que au o ice el es ablecimien o de
aquéllas. Ambas exigencias —a las que esponden
los p ecep os de es a Ley— ep esen an un lógico
complemen o de la ga an ía p ima ia es ablecida
en España du an e siglos a a és de los más di-
e sos egímenes polí icos y que hoy apa ece ei-
e ada en o ma análoga a como lo ue adicional-
men e en el segundo inciso del a . 9.° del Fue o
de los Españoles. De poco se i ía exigi , como
dicho a ículo lo exige, una Ley o ada en Co es
pa a el pago de los ibu os, si al ma gen de esa
no ma se pudie an c ea y hace e ec i as con
dispensa áci a del cumplimien o del exp esado e-
quisi o y po p ecep o adminis a i o de in e io
ango, las más di e sas asas y exacciones y se
aplica an sus p oduc os en o ma no au o izada po
el legislado .»
— 240 —
segundo g ado, ambién la po es ad egla-
men a ia—, lo hace de una mane a inco-
ec a, que ulne a el p ecep o cons i u-
cional en cues ión.
La Ley de Tasas y Exacciones Pa a isca-
les supuso, e ec i amen e, un in en o de
limi a cie os abusos del eje cicio de la
po es ad eglamen a ia, en base a la cual
se habían c eado exacciones de di e en e
índole, en lag an e con adicción con el
p ecep o del a ículo 9.° del Fue o de los
Españoles. Lo que in e esa esal a es que
dichas exacciones e an ya mani ies amen-
e ilegales an es de la Ley ci ada, y que
el p onunciamien o sob e dicha ilegalidad,
en la medida en que a ec aba a disposi-
ciones sin ango de ley, podía se ealiza-
do po los ibunales simplemen e en base
al p ecep o cons i ucional (112). Po el
con a io, la Ley que se es á examinando,
bajo la apa iencia de la p e endida e adi-
cación de una p ác ica an icons i ucional,
lo que en ealidad hizo ue in oduci en
el o denamien o elemen os de an icons i-
ucionalidad que, al apa ece insc i os en
una no ma con ango de ley o mal, esca-
pan, además, al con ol ju isdiccional.
Los elemen os a que nos acabamos de
e e i son, undamen almen e, los si-
guien es:
1) La disposición ansi o ia p ime a,
que es ablece el mecanismo de con ali-
(112) C . en apoyo de ese azonamien o, la
sen encia del T ibunal Sup emo de 29 de diciemb e
de 1958 — ep oducida pa cialmen e en es e aba-
jo en la no a (100)—, en la que se hace una apli-
cación di ec a del a . 9.° del Fue o. Igualmen e,
es opo uno ci a el in o me de la Ponencia de la
Comisión de las Co es que dic aminó el p oyec o
de Ley Gene al T ibu a ia; la Ponencia, an e una
p opues a de enmienda del ac ual a . 2°, azonaba
de la siguien e mane a: «La Ponencia es ima inne-
cesa io el p ecep o que se p opone, dado que con
a eglo a p ecep os ya igen es ( undamen almen-
e el con enido en el a . 9.° del Fue o de los Es-
pañoles) es ob io que ca ecen de alidez los i-
bu os que no hayan sido es ablecidos po Ley. Aho-
a bien; el enjuiciamien o en cada caso conc e o
de la alidez de los ibu os exis en es co espon-
de a los ó ganos ju isdiccionales en caso de e en-
uales ecu sos que se o mulen con a los ac os
que a en de da e ec i idad a las exacciones que
se encuen en en al hipó esis. Se es ima, pues,
que no es necesa io ni con enien e in oduci en
es a Ley el nue o p ecep o que se solici a.»
dación de las exacciones an e io men e
es ablecidas po no mas de ango no le-
gal. La con alidación se au o iza en unos
é minos (113) que equi alen a una e-
cepción indisc iminada de oda la no ma-
i a que, incons i ucionalmen e, se había
enido p oduciendo, o o gándose incluso
al Gobie no una au o ización en blanco
pa a modi ica las exacciones ya c eadas.
2)
El a ículo 4.°, que au o iza la c ea-
ción po medio de Dec e o de los «de e-
chos egulado es» (114).
3)
El a ículo 2.°, que excluye del ám-
bi o de la Ley una se ie de igu as, la ma-
yo ía de las cuales p esen a ca ac e es
sus ancialmen e ibu a ios (115). Es a ex-
clusión puede lle a a la conclusión de
(113)
V. disposiciones ansi o ias p ime a y se-
gunda de la Ley.
(114)
A . 4.°: «El es ablecimien o de exaccio-
nes con inalidad exclusi a de egula el p ecio de
p oduc os de e minados pod á e ec ua se
po me-
dio de Dec e o,
en el que se con end án las de-
e minaciones que señala el a ículo siguien e.»
Como es sabido, exis e una con adicción en e
es e p ecep o y el p eámbulo de la misma Ley,
que a ando de explica la excepción con enida
en dicho a ículo dice: «Se exige Ley o ada en
Co es pa a la c eación de una asa o exacción
pa a iscal, de acue do con lo dispues o en la Ley
de Régimen Ju ídico de la Adminis ación del Es-
ado, si bien se excep úan aquellas que ienen
po in egula los p ecios de de e minados p o-
duc os y que se c ean con ines de compensación;
pa a es os casos, ca ac e izados po su especiali-
dad y u gencia, se au o iza la
c eación po Dec e-
o-ley,
con lo que la Adminis ación conse a la
agilidad necesa ia pa a hace en e a si uaciones
anómalas.» En elación a es a con adicción, a i -
ma VICENTE-ARCHE que el e o se halla de pa e
de la Exposición de Mo i os, señalando que la in-
e p e ación del a . 4.°, según el con enido de
dicha Exposición, «conduce al absu do, oda ez
que, como es bien sabido, el Gobie no no necesi-
a —en nues o ac ual o denamien o ju ídico— de
au o ización alguna pa a legisla po Dec e o-ley,
sino que simplemen e debe da cuen a a las Co -
es de su emanación» («No as de De echo Finan-
cie o a la Ley de Tasas y Exacciones Pa a iscales
de 26 de diciemb e de 1958», en R. A. P., ene o
1959, p. 401).
(115)
Según VICENTE - ARCHE, con excepción
de las pe cepciones de las Emp esas públicas (nú-
me o 2.° del a . 2.°), «los demás supues os a los
que no se aplica la Ley cons i uyen odos casos
ípicos de asas o exacciones pa a iscales» («No-
as...», ci ., p. 389).
16

— 241 —
que pa a es as p es aciones no ige el
p incipio de legalidad o de ese a de ley
es ablecido pa a las asas y exacciones
pa a iscales. Sin emba go, en un co ec o
análisis, es a solución no puede se admi-
ida po la índole misma del p ecep o de
la ese a de ley, que, como se ha dicho
epe idas eces, iene ca ác e cons i u-
cional. La Ley de Tasas, como cualquie
ley o dina ia, puede es ablece lib emen-
e el ámbi o den o del cual se p oduci-
án los e ec os que se de i an de
sus
p opios p ecep os; pe o, en cambio, no
puede en absolu o es ingi el ámbi o de
aplicación de los p ecep os cons i uciona-
les, como el de la ese a de la ley. En
conclusión, debe a i ma se que, en ela-
ción a las igu as con empladas en el a -
ículo 2.° de la Ley de Tasas y Exacciones
Pa a iscales, es necesa io p ocede en
cada caso a la de e minación de si en an
o no en el ámbi o ibu a io, según los
c i e ios sus anciales que an e io men e
se han indicado, sin que la cues ión se
halle mínimamen e p ede e minada po el
hecho de que la ley mencionada las ex-
cluya de su ámbi o (116).
14. Las
co izaciones a la Segu idad So-
cial
son en nues o o denamien o, según
(116) Hay que ene en cuen a, po o a pa e,
que la exclusión a que se e ie e el a . 2.° de la
Ley no debe se con undida con una cali icación
nega i a de dichas pe cepciones como asas o
exacciones pa a iscales. En ealidad, la Ley men-
cionada, con una écnica inco ec a, ha eunido
bajo un mismo p ecep o una se ie de igu as de
ing esos cuya exclusión del ámbi o de aplicación
de la Ley en cues ión se p oduce po í ulos di-
e sos: en algún caso, la exclusión es debida al
hecho de a a se de ing esos que quedan ue a
mani ies amen e de las de iniciones de asas o de
pa a iscalidad comp endidas en la misma Ley (es o
sucede, po ejemplo, con las pe cepciones de las
emp esas públicas); en o os casos, la exclusión
se debe a azones de con eniencia o de opo u-
nidad, que jus i ican el que exis an asas o exac-
ciones pa a iscales con un égimen dis in o del ge-
ne al, p e is o pa a es os ibu os (se a a de los
supues os p e is os en los núme os 3.° a 6.° del
a ículo 21; en o o supues o, inalmen e, la ex-
clusión se halla jus i icada po el hecho de es a
in eg adas las pe cepciones en cues ión con un
p opio o denamien o: el o denamien o ibu a io
local (se a a de las asas y exacciones de las
Haciendas locales indicadas en el núme o 1.° del
a ículo mencionado).
se ha explicado an e io men e, exaccio-
nes pa a iscales, aunque se hallan exclui-
das exp esamen e del ámbi o de la ley
egulado a de dichas exacciones. Como
se acaba de explica , sin emba go, esa
exclusión no a ec a a la cues ión de la
sujeción de las cuo as o co izaciones men-
cionadas al p incipio de ese a de ley.
A nues o juicio, siguiendo los c i e ios
enunciados a lo la go de es e abajo, di-
cha sujeción se halla ue a de duda. Sin
emba go, la legislación posi i a española
p esen a en es e e eno algunos pun os
que pueden halla se en con adicción con
el indicado p incipio cons i ucional.
La egulación de las co izaciones a la
Segu idad Social se halla con enida ac-
ualmen e en una ley o mal: la de 21 de
ab il de 1966 (117). Puede en ende se,
pues, que la exigencia undamen al de la
ese a de ley esul a cumplida: la ins i-
ución del ibu o (co izaciones) se eali-
za po ley. Sin emba go, en el ex o men-
cionado se encuen an di e en es p ecep-
os que acían de con enido el p incipio
en cues ión, pues o que suponen, di ec a
o indi ec amen e, una emisión en cuan o
a la egulación de algunos de los elemen-
os esenciales de la p es ación a uen es
eglamen a ias, sin que en dicha emisión
se es ablezcan los lími es adecuados (118).
La Ley de Segu idad Social señala co-
ec amen e el ca ác e «obliga o io»
—es deci , coac i o— de las co izacio-
nes (119). De igual mane a, la misma Ley
p ecisa el p esupues o de hecho y los su-
je os pasi os de la p es ación (120). Sin
emba go, en lo ela i o a la de e minación
de los elemen os cuan i a i os —base y
ipo de co ización— la Ley e ec úa una
emisión a uen es no ma i as eglamen-
a ias. Es a emisión, en el caso del ipo
de co ización, se ealiza sin ijación de
ningúna c i e io o lími e, de mane a que
(117)
Dicha Ley egula el Régimen Gene al,
apa e del cual exis en una se ie de egímenes
especiales ( . a . 10).
(118)
En elación a es e pun o, hay que hace
igualmen e la sal edad indicada en la no a (102).
(119)
C . a . 15, 1, LSS.
(120)
C . a s. 15, 2, y 67 LSS.
— 242 —
el Gobie no se halla p ác icamen e en po-
de de una absolu a disc ecionalidad en
cuan o al señalamien o de dicho ipo (121).
En cuan o a la de e minación de la base,
la ac i idad del Gobie no ampoco se ha-
lla p ác icamen e limi ada po la Ley, la
cual simplemen e hace alguna e e encia
a la clasi icación p o esional o a los ni-
eles e ec i os de sala ios (122), pe o sin
que pueda es ima se que dichos c i e ios
excluyan la disc ecionalidad p ác icamen-
e absolu a del Gobie no (123).
15. Finalmen e, con iene examina un
p ecep o undamen al en es a ma e ia: el
a ículo 10 de la Ley Gene al T ibu a ia,
en el cual se con iene la egulación de los
emas indicados en el apa ado III, B), de
es e abajo. En dicho a ículo es donde
la gene alidad de la doc ina encuen a
sancionado el p incipio de ese a de ley
en nues o o denamien o. Dice el p ecep-
o en cues ión:
«Se egula án, en odo caso, po Ley:
a) La de e minación del hecho imponi-
ble, del suje o pasi o, de la base, del ipo
de g a amen, del de engo y de odos los
demás elemen os di ec amen e de e mi-
(121)
A . 17, 1, LSS: «El Gobie no, a p opues a
del Minis o de T abajo, ija á po Dec e o el ipo
de co ización con ca ác e único pa a odo el ám-
bi o de cobe u a, así como su dis ibución pa a
de e mina las apo aciones espec i as del em-
p esa io y abajado obligados a co iza .»
(122)
A . 73 LSS: «Bases de co ización. 1. La
co ización a es e égimen se ealiza á como mí-
nimo sob e las bases a i adas que el Gobie no,
a p opues a del Minis e io de T abajo, es ablezca
po Dec e o, de acue do con las ca ego ías p o-
esionales. 2. La base mínima de la a i a de co-
ización coincidi á cuando menos con el sala io
mínimo ap obado. 3. Las bases a i adas de co i-
zación se án e isables de igual o ma po el Go-
bie no en elación con los ni eles e ec i os de
sala ios, y se aplica á a odas las si uaciones y
con ingencias cubie as po es e égimen sin más
excepciones que las con enidas en es a Ley.»
(123)
Pa a inc emen a el mon an e de la co i-
zación, bas a con ele a el impo e del sala io
mínimo in e p o esional. De hecho, el e ec o un-
damen al de dicha ele ación se p oduce más en
es e ámbi o que en el de las elaciones labo ales
p opiamen e dichas, pues o que, dado el ni el del
sala io mínimo, en una g an pa e, los sala ios
e ec i os se hallan po encima del dicho ni el.
nan es de la cuan ía de la deuda ibu a-
ia, sal o lo es ablecido en el a ículo 58.
b)
El es ablecimien o, sup esión y p ó-
oga de las exenciones, educciones y
demás boni icaciones ibu a ias.
c)
La modi icación del égimen de san-
ciones es ablecidas po es a Ley.
d)
Los plazos de p esc ipción o cadu-
cidad y su modi icación.
e)
Las consecuencias que el incumpli-
mien o de las obligaciones ibu a ias pue-
dan signi ica espec o a la e icacia de los
ac os o negocios ju ídicos.
)
La concesión de pe dones, condona-
ciones, ebajas, amnis ías o mo a o ias.
g)
La ijación de los supues os de he-
cho que de e minen la compe encia de
los ju ados ibu a ios.
h)
El es ablecimien o y la ijación de
las condiciones esenciales de los mono-
polios iscales.
i)
Las p ohibiciones de localización en
cie as zonas del e i o io nacional, po
mo i os iscales, de de e minadas ac i i-
dades o explo aciones económicas.
j)
La implan ación de inspecciones o
in e enciones ibu a ias con ca ác e
pe manen e en cie as amas o clases de
ac i idades o explo aciones económicas; y
k)
La obligación a ca go de pa icula-
es de p ac ica ope aciones de liquida-
ción ibu a ia.»
Como se acaba de deci , es en es e
p ecep o donde la gene alidad de la doc-
ina encuad a la ese a de la ley en
nues o de echo (124). En ealidad, lo que
p e ende el a ículo 10 de la LGT es des-
a olla el p ecep o cons i ucional de la
ese a de ley (125), aunque sob e es e
(124)
C ., po ejemplo, AMOROS RICA, «Ley
Gene al T ibu a ia», ci ., pp. 192 y ss.
(125)
C . el p eámbulo de la Ley: «En el a -
ículo 10 se desa olla el p incipio de ese a de
Ley con enido en el í ulo p elimina (se e ie e,
sin duda, al a ículo 2.°, que sus ancialmen e e-
p oduce el a . 9.°, segundo inciso, del Fue o de
los Españoles), que, como en él se ad ie e, se á
de inexcusable obse ancia po la Adminis ación.»
— 243 —

pun o las opiniones no son unánimes (126).
De cualquie mane a, lo que sí es á cla o
es que si la LGT p e ende en es e pun o
desa olla el p ecep o cons i ucional de
la ese a de la ley, lo hace de una ma-
ne a o almen e inadecuada, po que inclu-
ye, jun o a elemen os que e iden emen e
en an bajo el ámbi o de es e p incipio,
o os que nada ienen que e con el mis-
mo (127). Respec o de es os elemen os,
el habla de ese a de ley es e óneo y
puede induci a con usión. El p incipio de
ese a de ley es una ins i ución cons i-
ucional y, po eso, no pueden encon a
acomodo más que en un ex o de ango
cons i ucional. Se a a, como se ha dicho
al p incipio de es e abajo, de una no ma
sob e la no mación, cuyo des ina a io es
no solamen e la Adminis ación —en el
sen ido de que cons i uye un lími e pa a
el eje cicio de su pode eglamen a io—,
sino ambién —y an es aún— el legisla-
i o. Po eso la ese a de ley no iene
sen ido más que encuad ada en una no -
ma inculan e pa a el legislado o dina-
io (128). En ealidad, la ese a de ley
es ablecida en un ex o con ango de ley
o dina ia desa olla simplemen e los e ec-
os p opios de la p e e encia de ley, pe o
no los de la ese a (129).
De cualquie mane a, dejando apa e las
obse aciones an e io es, el desa ollo
del p incipio de ese a de ley con enido
en el mencionado a ículo, LGT, se p esen-
(126)
GARCIA AÑOVEROS, po ejemplo, obse -
a que en la Ley Gene al T ibu a ia «no se conec-
a de modo exp eso con el a . 9.° del Fue o de
los Españoles, al egula el que denomina p inci-
pio de ese a de Ley» («Las uen es del De e-
cho...», ci ., pp. 326-327).
(127)
En el mismo sen ido, . GARCIA AÑO-
VEROS, «Las uen es del De echo...», ci ., pági-
nas 327-328.
(128)
Lo que pasa es que en los o denamien-
os de cons i ución lexible —o de cualquie ma-
ne a en los que no exis e un con ol de cons i u-
cionalidad de las leyes— es a dis inción pie de
impo ancia, al no es a , en la p ác ica, el pode
legisla i o inculado po las no mas cons i ucio-
nales.
(129)
En el mismo sen ido, . en la doc ina
española R. CALVO, «Conside aciones sob e la de-
legación...», ci ., p. 264.
a a p ime a is a como sus ancialmen e
co ec o, po lo que se e ie e a sus apa -
ados a), b) y ), en los cuales se con em-
plan elemen os cla amen e comp endidos
bajo el ámbi o de la ese a. Incluso po-
d ía deci se que se a a de un p ecep o
p og esi o —po encima de sus de icien-
cias écnicas—, po que incluye casos du-
dosos, como el de la egulación de las
exenciones
(130) y la de los
monopolios.
Sin emba go, es a imp esión se des a-
nece cuando se pone en elación el p e-
cep o an e io men e ansc i o con el si-
guien e —el a ículo 11, LGT—, que es el
que, desde luego, apa ece conec ado con
los p ecep os cons i ucionales sob e la
ma e ia (131). El a ículo 11 egula las de-
legaciones y au o izaciones legisla i as
en ma e ia ibu a ia. Se a a de un ema
que, como es ácil comp ende , se halla
en ín ima elación con el p incipio de la
(130)
El p ime p ecep o, ya clásico, que con-
empla la ma e ia de exenciones —en elación al
ema que nos ocupa— es el a . 5.° de la Ley de
Adminis ación y Con abilidad de la Hacienda Pú-
blica de 1 de julio de 1911: «No se concede án
exenciones, pe dones, ebajas ni mo a o ias pa a
el pago de las con ibuciones e impues os públi-
cos, ni de los débi os al Teso o, sino en los casos
y en la o ma que en las leyes se hubie e de e -
minado» (pá a o 11. Es e p ecep o, en ealidad,
más que a la necesidad de una ley o mal pa a el
es ablecimien o de exenciones, mi a a una inali-
dad dis in a, aunque conexa en cie o modo con
ella: a a de es ablece la indisponibilidad del
c édi o ibu a io, el p incipio de inde ogabilidad
de la obligación ibu a ia. Es o se pone de mani-
ies o de o ma más cla a con la lec u a del se-
gundo pá a o del mismo a ículo: «La exención
de con ibuciones o la limi ación de és as con
a eglo a las leyes se á de la compe encia del
Minis o de Hacienda.» El p ecep o que es amos
comen ando se e ie e, no al e eno de la p o-
ducción de no mas ibu a ias (que, como queda
dicho, es el de la ese a de la ley), sino al de
la aplicación de las mismas. Diciéndolo con la
e minología de ALESSI, dicho p ecep o se e ie e
a la « unción ibu a ia en el plano conc e o», no
en el «plano abs ac o».
(131)
C . el p eámbulo de la LGT: «Ha de des-
aca se, no obs an e, la egulación del eje cicio
de las au o izaciones legisla i as en ma e ia i-
bu a ia po la especial ese a de compe encia
a a o de las Co es que de e minan los a ícu-
los 8.° (se e ie e, sin duda, al 91 del Fue o de
los Españoles y el 10, c), de la Ley de su c ea-
ción.»
— 244 —
ese a de ley. Pa a desci a el sen ido
en que la LGT ha p e endido desa olla
el p ecep o del a ículo 9.° del Fue o de
los Españoles es necesa io pone en co-
nexión el a ículo 10 con el 11, 1, el cual
dice:
«Las delegaciones o au o izaciones le-
gisla i as que se e ie an a las ma e ias
con enidas en el apa ado a) del a ícu-
lo 10 de es a Ley p ecisa án inexcusable-
men e los p incipios y c i e ios que hayan
de segui se pa a la de e minación de los
elemen os esenciales del espec i o i-
bu o.»
Así pues, según es e p ecep o, única-
men e las ma e ias del apa ado a) del
a ículo 10 equie en una in e ención
sus ancial de las Co es, las cuales no
pueden au o iza la in e ención de una
uen e no ma i a secunda ia —cualquie a
que sea el ango de la u u a no ma a ema-
na po dicha uen e— sin señala los c i-
e ios y los lími es den o de los cuales
queda á ence ada la disc ecionalidad de
la Adminis ación en su unción no ma i-
a. En cambio, pa a el es o de las ma e-
ias —las comp endidas en los es an es
apa ados del a ículo 10, así como cua-
lesquie a o as no con empladas en dicho
p ecep o— pueden se eguladas po la
Adminis ación en i ud de una delega-
ción o au o ización de las Co es que no
necesi a con ene los p incipios y c i e-
ios delimi ado es de la no ma i a.
Como se deduce cla amen e del a ícu-
lo 11, LGT, únicamen e las ma e ias del
apa ado a) del a ículo 10 se hallan cu-
bie as po el p incipio de la ese a de
la Ley, mien as que las es an es —in-
cluido el es ablecimien o de las exencio-
nes o la egulación de los monopolios is-
cales— se hallan ampa adas simplemen e
po el p incipio gene al de legalidad de
la unción adminis a i a.
Lo que in e esa esal a es que los p e-
cep os an e io men e ansc i os de la
LGT, apa e de se de ec uosos desde el
pun o de is a de un co ec o desa ollo
del p incipio cons i ucional de la ese a
de la ley, p esen an con adicciones en e
ellos mismos. Conc e amen e, en lo ela-
i o a las exenciones, debe señala se la
incong uencia de la LGT al indica , p ime-
o, como c i e io delimi ado de los ele-
men os esenciales del ibu o —cubie os
po la ese a de ley— el de se «di ec a-
men e de e minan es de la cuan ía de la
deuda ibu a ia» (132), y al exclui , a en-
glón seguido, el es ablecimien o y egula-
ción de las exenciones del ámbi o de la
ese a de ley. Las exenciones en an
den o de la ó mula gené ica del apa a-
do a) del a ículo 10, en cuan o que no
cabe duda de que se a a de un elemen-
o «di ec amen e de e minan e de la cuan-
ía de la deuda ibu a ia»; pe o, sin em-
ba go, quedan excluidas de dicho apa a-
do —y, en consecuencia, no es aplicable
a su egulación, según la LGT, el manda o
del a ículo 11— al es a incluida exp e-
samen e en o o del mismo a ículo (133).
(132)
C . a . 10, a), LGT. V. ambién la no-
a (132) siguien e.
(133)
Es a con adicción se explica, como o as
de las exis en es en la LGT, en base a de icien-
cias en el p oceso de elabo ación legisla i a de
dicho ex o. En el P oyec o en iado po el Gobie -
no a las Co es la con adicción no exis ía al al-
a el inciso inal del apa ado al. Dicho inciso
ue añadido po la Comisión de Co es que dic-
aminó el P oyec o, en base al siguien e azona-
mien o de la ponencia: «La ponencia es ima que
pudie a da se sa is acción global a odas esas
enmiendas en cuan o a la p e ensión undamen-
al que las anima, incluyendo en el p ecep o una
e e encia a odos los elemen os que di ec amen-
e in luyen en la de e minación de la cuan ía de
la deuda ibu a ia. De ese modo, no es necesa io
hace mención especí ica pa a las di e sas ci -
cuns ancias y aspec os que las enmiendas enun-
cian. Lo impo an e es que sea la Ley quien de-
e mine la cuan ía de la ca ga ibu a ia, y ese
designio esencial se alcanza plenamen e con la
ó mula p opues a.» El azonamien o, desde luego.
es
co ec o, pe o pa a se consecuen es con él
e a necesa io habe incluido la egulación de un
elemen o como el de las exenciones den o del
apa ado a) o al menos habe eliminado el apa -
ado 131, po que de lo con a io se p oduce una
con adicción que —al menos en el seno del a -
ículo en cues ión— debe esol e se, a a és del
azonamien o a sensu con a io, en el sen ido de
exclui la egulación de un elemen o esencial.
como es la de e minación de las exenciones, del
ámhi o de la ese a de la ley. Lo cual, además,
si úa a la LGT en con adicción con el p incipio
cons i ucional indicado en su in e p e ación co-
ec a.
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