Cómo preservar la objetividad del auditor interno

Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ CÓMO PRESERVAR LA OBJETIVIDAD DEL AUDITOR INTERNO Pérez López, José Ángel Universidad de Sevilla [email protected]s Orta Pérez, Manuel Universidad de Sevilla [email protected] Pérez López, Aurora Virginia Universidad de Sevilla [email protected] RESUMEN La aparición en los últimos años de diversos escándalos financieros ha incrementado la preocupación por fomentar una mayor transparencia en el mundo empresarial. En este sentido, un adecuado control del funcionamiento de las empresas desde un punto de vista interno contribuirá a obtener una mayor transparencia en las mismas y a reducir los posibles fraudes, tomando cada vez mayor relevancia la implantación y desarrollo de una función de auditoría interna Independiente. El objetivo de este trabajo se centra en estudiar la Independencia de la auditoría interna desde un punto de vista conceptual y normativo, profundizando nuestro análisis en el marco para el control de las amenazas a la objetividad del auditor interno publicado desde el Institute of Internal Auditors. Palabras clave: auditor interno, independência, objetividade, marco HOW TO PRESERVE OF THE INTERNAL AUDITOR’S OBJECTIVITY ABSTRACT The appearance of diverse financial scandals has increased the preoccupation for fomenting a greater transparency on the accounting systems in the business world in the last years. In this sense, a suitable operation control of the companies from an internal point of view will contribute to obtain it, reducing to the possible frauds at the same time, taking every time greater relevance the implantation and development from an Independent Internal Audit function. The objective of this paper is to study internal audit independence from a conceptual and normative point of view, deepening our analysis within the framework for the control of the threats to the objectivity of the internal auditor, published from the Institute of Internal Auditors. Keywords: Internal Auditing; Independence; Objectivity; Framework 1 Introducción Tras la sucesión de escándalos financieros acaecidos en los últimos tiempos, como el caso Enron, WorldCom, Xerox, entre otros, se ha puesto de manifiesto la importancia de fomentar la transparencia en el mundo empresarial. En este contexto, cobra especial relevancia la auditoría interna. Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ De esta forma, como consecuencia de los últimos escándalos contables, se aprueban las nuevas Normas impuestas por la SEC1, promulgadas en junio de 2002, con el fin de aumentar la transparencia de las compañías. La nueva normativa obliga a los presidentes y directores financieros a certificar los resultados económicos de sus firmas, entre otras novedades. En concreto, los directivos podrán ser objeto de acciones legales por parte de la SEC o de los accionistas de la compañía en caso de falsedad de la certificación. ¿Puede este hecho afectar a la función de auditoría interna que desarrollen estas empresas? Sin duda alguna, pensamos que sí. Si un presidente o director financiero tiene que certificar, como si de un certificado de calidad se tratara, las cuentas presentadas por su empresa ante la SEC, tanto éstos como el Consejo de Administración, del cual dependen, harán todo lo posible por evitar posibles escándalos y acciones legales. En relación con España, esta norma y sus implicaciones influirá tanto en las empresas españolas que mantienen cotización en la Bolsa de Nueva York2, que se verán obligadas a certificar sus cuentas, como aquellas empresas u otros usuarios de la información contable de las entidades cotizadas en bolsas norteamericanas, ante futuras tomas de decisiones al suponer esta obligación de certificación un medio más de cara a obtener una mayor transparencia. De este modo, una correcta función de auditoría interna, no sólo contribuirá a una mayor transparencia, sino también a incrementar las expectativas de confianza entre el público en general. Junto a esta primera necesidad de adoptar auditorías internas en las organizaciones, encontramos otros factores que la hacen, más que adecuada, necesaria; tales como: La creciente complejidad de fenómenos económicos, el incremento en el tamaño de muchas empresas en los últimos tiempos, la apertura de filiales por todo el mundo y la comunicación a nivel internacional. La Función de Auditoría Interna es definida por el Institute of Internal Auditors (IIA) como una “actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta, concebida para añadir valor y mejorar las operaciones de una organización. Ayuda a la organización a cumplir sus objetivos aportando un enfoque sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar la efectividad de los procesos de gestión de riesgos, control y dirección” (Standards for the Professional Practice of Internal Auditing, 2002). Ahora bien, la Función de Auditoría Interna en las empresas no cumpliría con su finalidad de emitir un correcto informe sobre la eficiencia de las operaciones realizadas en las mismas al servicio de la organización si no contara con una persona objetiva, íntegra e independiente que la desempeñase, es decir, si no contara con un auditor interno independiente. Contar con una función de auditoría 1 Securities and Exchange Commission (SEC): organismo nacional americano cuya función principal es proteger a los inversionistas y mantener la integridad de los mercados de valores. Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ interna, en el entorno en que las empresas hoy en día se mueven, es primordial y si ésta no se desarrolla por personas independientes no tendría sentido llevarla a cabo. Este trabajo de investigación centra su interés en la necesaria independencia que debe poseer el auditor interno, como factor clave de la eficiencia de la función de auditoría interna. 2. Concepto de Independencia de la Auditoría Interna De todos los conceptos que componen el entorno de la auditoría interna, la independencia es el más básico y, a la vez, el más difícil de manejar (González, 2002, Pág. 64). Cadmus (1964)3 acentuó que la independencia es esencial para la efectividad de un programa de auditoría interna. La razón por la que es así de importante es que permite a los auditores internos rendir juicios imparciales. Andrew (2003, Pág. 235) define los conceptos de objetividad e independencia del auditor como: Objetividad: estado de la mente mediante el cual se tiende a no hacer evaluaciones, juicios y decisiones inapropiadas. Independencia: libertad de conflictos de intereses que puedan amenazar la objetividad. En este sentido, entendemos, que un estado de independencia nos daría objetividad a la hora de realizar evaluaciones, juicios y decisiones en un trabajo de auditoría. Por su parte, el IIA expresa en sus Normas para la Práctica del Ejercicio Profesional, que la actividad de auditoría interna debe ser independiente, y los auditores internos deben ser objetivos en el cumplimiento de su trabajo (Norma 1100 – Independencia y Objetividad). Los auditores internos son independientes cuando pueden realizar su trabajo libre y objetivamente. La independencia permite a los auditores emitir juicios imparciales y equilibrados, lo cual es esencial para realizar adecuadamente los trabajos. Esto se consigue con objetividad y con la existencia de un nivel jerárquico determinado dentro de la organización (Consejo para la práctica 1100-1: Independencia y Objetividad). De esta forma, observamos los dos pilares sobre los que descansa la independencia de esta función: 1.- Independencia organizacional: siguiendo a Vinten (1999), la independencia organizacional es definida como la situación que permitirá a la auditoría interna desarrollar su función con eficacia. En este sentido, el apoyo de la dirección es fundamental. La auditoría interna estaría envuelta en la determinación de sus propias prioridades, en consulta con la dirección. De esta forma, el jefe de 2 BBVA, SCH, Telefónica, Repsol y Endesa. 3 Citado en Vanasco (1996, Pág. 10) Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ auditoría interna tendría acceso directo y libertad de informar a todos los directivos incluyendo el jefe ejecutivo, la máxima dirección y, en el caso de que exista, el comité de auditoría. El requisito previo es un apoyo de nivel superior, visible y abierto, así como el compromiso de recursos. La organización debe estar dispuesta a escuchar y actuar bajo los consejos de sus auditores internos. Esto conlleva a invertir tiempo, dinero y energía en asegurar el desarrollo del trabajo de los auditores internos y que sus consejos sean correctos. Del mismo modo, para Tarr (2002), los auditores internos son independientes cuando pueden llevar a cabo su trabajo libre y objetivamente sin miedo de tener que subordinar su juicio a la dirección u otros en asuntos de auditoría. La independencia permite juicios imparciales, pero los auditores necesitan el apoyo del gerente y de la dirección de tal forma que pueden sacar provecho de la cooperación del cliente y desarrollar su trabajo libre de interferencias. De esta forma, la independencia organizacional es aceptada por todos como uno de los pilares necesarios para la obtención de la independencia de la función de auditoría interna. Así mismo, nosotros también la consideramos como tal. Ahora bien, nuestra opinión diverge entorno a cual es esa situación (estatus) dentro de la organización que le garantiza esa independencia. El IIA y, por tanto, los profesionales adheridos al instituto, sostienen que el departamento de auditoría interna debe depender de una persona con suficiente autoridad para promover la independencia (Consejo para la práctica 1110-1: Independencia de la Organización, punto 2) y, plantea como situación ideal aquella en la que se depende administrativamente del director financiero, pero se reporta funcionalmente al comité de auditoría, al consejo de administración o a otra autoridad de gobierno apropiada (De Andrés, 2001). En nuestra opinión, es muy importante que el auditor disponga de comunicación directa con el consejo de administración a través del comité de auditoría, pero, no lo situaríamos, como generalmente es situado, al mismo nivel que la dirección de la empresa, en el ápice de la organización, sino como un departamento Staff, de asesoría y consulta, según la última tendencia de la función. 2.- Independencia-Objetividad: la Independencia-Objetividad es definida por el IIA como una actitud mental independiente, que exige que los auditores internos lleven a cabo sus trabajos con honesta confianza en el producto de su labor y sin comprometer de manera significativa su calidad. La objetividad requiere que los auditores internos no subordinen su juicio al de otros sobre temas de auditoría. No obstante, pueden darse situaciones que nos lleven a la aparición de conflictos de Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ intereses que pueden menoscabar la objetividad del auditor interno. Estas cuestiones serán tratadas con mayor profundidad en el punto cuarto de este trabajo. Independencia Real e Independencia en Apariencia Por su parte, Sawyer (1988)4 habla también de los dos pilares de independencia para el auditor interno y de la independencia real/aparente en esta distinción:  Independencia del practicante. Cuando el auditor interno, por razones de un estatus en la organización suficientemente alto, puede mantener una actitud objetiva al formar opiniones y preparar informes.  Independencia profesional. El auditor interno sugiere a la mente de la gente un sentimiento verdadero de que la evidencia ha sido obtenida sin tendencias, y las opiniones han sido expresadas con libertad. De esta forma, dentro de la independencia de la auditoría interna es necesaria la existencia de independencia real o mental y de independencia en apariencia, definidas como (Recomendación de la Comisión de la Unión Europea, 16 de mayo de 2002, pág. 17):  Independencia mental: estado de ánimo que respeta todas las consideraciones pertinentes para la tarea que se está realizando, y no presta atención a otras cuestiones irrelevantes.  Apariencia de Independencia: evitar hechos y circunstancias que son tan significativos que inducirían a un tercero razonable e informado a cuestionar la capacidad del auditor de cuentas de actuar objetivamente A nuestro entender, el objetivo de existencia de independencia real debe ser indiscutible. Pero, esta independencia real podría verse cuestionada si no gozase de independencia en apariencia a la vez. La apariencia de independencia dentro de la función de auditoría interna es clave para la continuidad del desarrollo de este sistema de gestión. Si el cliente de la auditoría interna es la organización a la que presta sus servicios, más concretamente, el consejo de administración, y éste no percibe esta cualidad, ¿qué sentido tendría llevarla a cabo y, de esta forma, sacrificar, en vez de invertir, recursos económicos y humanos de la entidad? Si un consejo de administración no percibe tal condición, dudará de la opinión emitida por los auditores internos y de su contribución a aportar valor añadido a la gestión. En este caso, el consejo se planteará destituir a los auditores internos por otros que sean y aparenten ser independientes o, incluso, descartar llevar acabo la función de auditoría interna o contratar estos servicios fuera de la entidad. 4 Citado en Vanasco (1996, Pág. 5). Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ Por tanto, la independencia del auditor interno, al igual que la independencia del auditor externo, está asociada tanto a la independencia real y efectiva, como a la independencia aparente, debiendo convivir ambas en pro del correcto desarrollo de la auditoría y de la continuidad del auditor interno como tal5. Además, bajo estas hipótesis, ¿la independencia organizacional entendida por el IIA, aporta una independencia real o, más bien, su finalidad es dotar a la auditoría interna de independencia aparente? Bajo nuestro criterio, la situación dentro de la organización que delimita la independencia organizacional, configura un importante papel en la obtención de la independencia aparente, pero desde el punto de vista de la independencia real, de nada serviría estar al mismo nivel que la dirección si ésta no comprende el alcance y objetivo de la auditoría interna. 3. Normativa sobre la Independencia de la Auditoría Interna El objetivo del marco normativo que regula todos los aspectos de la auditoría interna es hacer posible el desarrollo de la función y lograr, de esta forma, una mayor transparencia y control interno en las organizaciones. En este sentido, podemos señalar, centrándonos en el concepto de independencia de la auditoría interna, que el mismo se compone de las siguientes normas: 1. Declaración de Responsabilidades de la Auditoría Interna. Donde se señala la definición, objetivos y funciones de la auditoría interna, matizando la necesidad de constituir una actividad independiente. 2. Código de Ética: Se espera que los auditores internos apliquen y cumplan los siguientes principios: Integridad: Los auditores internos deben actuar de manera recta e intachable, de manera que se establezcan las bases para la confianza y, consiguientemente, las bases para confiar en su juicio. Objetividad: Los auditores internos deben poder realizar evaluaciones equilibradas de todas las circunstancias relevantes y forman sus juicios sin dejarse influir indebidamente por sus propios intereses o por otras personas. 5 En este sentido, podría aplicarse a la independencia de la auditoría interna lo expresado en López (2002) sobre la diferencia de expectativas y la apariencia de independencia. Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ 3. Normas para el Ejercicio Profesional de la Auditoría Interna: Normas sobre Independencia del Auditor Interno 1100 – Independencia y Objetividad: La actividad de auditoría interna debe ser independiente, y los auditores internos deben ser objetivos en el cumplimiento de su trabajo. 1110 – Independencia de la Organización: El director ejecutivo de auditoría debe responder ante un nivel jerárquico tal dentro de la organización que permita a la actividad de auditoría interna cumplir con sus responsabilidades. 1110.A1 – La actividad de auditoría interna debe estar libre de injerencias al determinar el alcance de auditoría interna, al desempeñar su trabajo y al comunicar sus resultados. 1120 – Objetividad Individual: Los auditores internos deben tener una actitud imparcial y neutral, y evitar conflictos de intereses. 1130 – Impedimentos a la Independencia u Objetividad: Si la independencia u objetividad se viese comprometida de hecho o en apariencia, los detalles del impedimento deben darse a conocer a las partes correspondientes. La naturaleza de esta comunicación dependerá del impedimento. 1130.A1 – Los auditores internos deben abstenerse de evaluar operaciones específicas de las cuales hayan sido previamente responsables. Se presume que hay impedimento de objetividad si un auditor provee servicios de aseguramiento para una actividad de la cual el mismo haya tenido responsabilidades en el año inmediato anterior. 1130.A2 – Los trabajos de aseguramiento para funciones por las cuales el director ejecutivo de auditoría tiene responsabilidades deben ser supervisadas por alguien fuera de la actividad de auditoría interna. 1130.C1 – Los auditores internos pueden proporcionar servicios de consultoría relacionados a operaciones de las cuales hayan sido previamente responsables. 1130.C2 – Si los auditores internos tuvieran impedimentos potenciales a la independencia u objetividad relacionados con servicios de consultoría que les hayan sido propuestos, deberá declararse esta situación al cliente antes de aceptar el trabajo. 4. Consejos para la Práctica Profesional de la Auditoría Interna: Consejos sobre la Independencia del Auditor Interno Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ Consejo para la Práctica 1100-1: Independencia y Objetividad (Norma relacionada: 1100Independencia y Objetividad):1. Los auditores internos son independientes cuando pueden realizar su trabajo libre y objetivamente. La independencia permite a los auditores internos emitir juicios imparciales y equilibrados, lo cual es esencial para realizar adecuadamente los trabajos. Esto se consigue con objetividad y con la existencia de un nivel jerárquico determinado dentro de la organización. Centrándonos en los dos pilares sobre los que se sustenta la independencia, los Consejos dictan: Consejo para la Práctica 1110-1: Independencia de la Organización (Norma relacionada: 1110Independencia de la Organización) 1.- Los auditores internos deben tener el apoyo de la dirección y del Consejo, de tal forma que puedan obtener la cooperación de sus clientes y realizar el trabajo libre de interferencias. 2.- El director ejecutivo de auditoría debe depender, en la organización, de una persona con suficiente autoridad para promover la independencia y garantizar una amplia cobertura de la auditoría. 3.- Idealmente, el director ejecutivo de auditoría debería reportar funcionalmente al comité de auditoría, al Consejo de Administración, u otras autoridades de gobierno apropiadas, y administrativamente al director general de la organización. Consejo para la Práctica 1120-1: Objetividad Individual (Norma relacionada: 1120Objetividad Individual) 1.- La objetividad es una actitud mental independiente que deben mantener los auditores internos en la realización de sus trabajos. Los auditores internos no deben subordinar su juicio al de otros sobre temas de auditoría. 2.- La objetividad exige que los auditores internos lleven a cabo sus trabajos con honesta confianza en el producto de su labor y sin comprometer su calidad. Los auditores internos no han de colocarse en situaciones donde se sientan incapaces de emitir juicios profesionales objetivos. Así, nosotros vamos a prestar atención en uno de los dos pilares, en concreto a la problemática referida a la objetividad del auditor interno, centrándonos en detectar las posibles situaciones en las que se pueda dar un conflicto de intereses para el auditor interno en base a lo dispuesto en la normativa. Es por ello, por lo que nuestra investigación se centrará en analizar cuáles pueden ser esas situaciones que amenacen dicha cualidad, tomando como punto de referencia la normativa y partiendo del marco propuesto en Andrew et al. (2003). Desde el punto de vista de la objetividad, ésta es muy difícil de medir, por ello, las normas han centrado su atención en asegurar que los proveedores de servicios de auditoría interna estén libres de conflictos de intereses de tal forma que las evaluaciones, juicios y decisiones están hechas con Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ objetividad. De esta forma, es muy complicado, sino imposible, para las normas confeccionar una lista con las posibles amenazas a la objetividad del auditor interno. A pesar de ello, sería muy interesante proporcionar un marco sobre las posibles amenazas que podrían existir, marco que intentaremos ilustrar en el siguiente epígrafe. 4. Creación de un Marco para el Control de las Amenazas a la Objetividad del Auditor Interno Siguiendo a Andrew et al. (2003) para realizar evaluaciones, juicios y decisiones mientras se lleven a cabo servicios de aseguramiento6, la función de auditoría interna y los auditores internos deben ser capaz de controlar las amenazas a la objetividad. La habilidad para controlar estas amenazas supone una importante señal de que las actividades de auditoría interna proporcionan asesoría sobre control, cumplimiento y otros asuntos relevantes para comités directivos, accionistas, y otras terceras partes. En este sentido, “Independence and Objectivity: A Framework for Internal Auditors” (Mutchler, 2001) 7, proporciona un marco para controlar las amenazas a la objetividad. Este marco relaciona la objetividad con los niveles de compromiso y personales a los que recurren los auditores internos para identificar las amenazas a su objetividad. Es decir, la evaluación de tales amenazas y su mitigación o control es un largo proceso de auto evaluación que deben realizar los autores internos. Lo anteriormente expuesto nos lleva a pensar que la responsabilidad de que un trabajo en auditoría interna carezca de objetividad recae, en primer lugar, sobre la figura del auditor interno o del departamento de auditoría interna. Sin duda alguna, y por las repercusiones que podría tener, éste es el primer interesado en que su trabajo se realice correctamente y con objetividad, por lo que será el primero en querer detectar las posibles amenazas a su objetividad para poderlas mitigar o controlar. En el siguiente cuadro, presentamos el proceso riguroso que debe articular en el desarrollo de la auditoría interna con el fin de autorregular las posibles amenazas y, de este modo, asegurar su objetividad y su profesionalidad: 6 Los servicios de aseguramiento son definidos como “un examen objetivo de evidencias con el propósito de proveer una evaluación independiente de los procesos de gestión de riesgos, control y gobierno de una organización” (Normas para el Ejercicio Profesional de la Auditoría Interna, 2002). Observamos como este marco no se extiende a los servicios de consultoría, definidos como “el rango de servicios, más allá de los servicios de aseguramiento que brinda la auditoría interna, provistos para asistir a la dirección en el cumplimiento de objetivos”. (Normas para el Ejercicio Profesional de la Auditoría Interna, 2002. 7 Jane F. Mutchler, autor del capítulo séptimo de Andrew et al. (2003), es así mismo uno de los autores del libro “Independence and Objectivity: A Framework for Internal Auditors” (IIA, 2001), a cuyo contenido alude continuamente en Andrew et al. (2003). Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ 2. Formación. La instrucción en métodos y técnicas científicas proporciona objetividad, pudiendo ayudar a los auditores a reconocer las potenciales amenazas a la objetividad de tal forma que puedan evitarlas o controlarlas efectivamente a tiempo. 3. Supervisión/Revisión. La supervisión cerrada de auditores y la revisión cuidadosa de su trabajo más allá de la revisión normal puede animarlos a desarrollar auditorías objetivas al ser ellos responsables de sus juicios. Las investigaciones indican que la responsabilidad es un importante factor a la hora de proporcionar juicios y reducir tendencias en un contexto de auditoría. 4. Revisiones de Garantía de la Calidad. Las revisiones externas e internas de un departamento de auditoría y sus actividades, procesos y procedimientos puede ayudar a asegurar que las amenazas a la objetividad sean efectivamente controladas y que el profesionalismo se mantenga. 5. Empleo de Grupos. La asignación apropiada dentro de los equipos de trabajo puede llegar a maximizar los efectos mitigantes que un equipo pueda llevar a cabo. Además, puede contrarrestar las amenazas potenciales debido a factores como la familiaridad, las relaciones personales, la auto revisión, u otras amenazas por parte de algún o algunos miembros del equipo de auditoría. 6. Rotación/Reasignación. El cambio o modificación en los equipos de trabajo de auditoría interna puede reducir el grado de familiaridad y de auto revisión, constituyendo un excelente factor mitigante 7. Outsourcing. Cuando los instrumentos internos no pueden ser utilizados para controlar las amenazas, acudir a un servicio externo puede ayudar a asegurar un juicio objetivo dado en una circunstancia específica. Sin embargo, este tipo de medidas requerirán recursos financieros adicionales y podía conducir a un clima de inquietud dentro del departamento de auditoría interna. Una vez tenidos en cuenta los factores mitigantes y los instrumentos que pueden ayudar a reducir o eliminar las amenazas detectadas a la objetividad, ¿qué ocurriría si siguen existiendo amenazas? - En el caso de que se den amenazas irresueltas, según el método indicado en el marco expuesto, éstas deberían ser reveladas a través de un informe al comité de auditoría u a otro cuerpo independiente similar para que las recomendaciones de los auditores sean interpretadas en el contexto apropiado. - Si la amenaza proviene del propio comité de auditoría o de la gerencia máxima, entonces el auditor debería rehusar a realizar la auditoría. Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ - Si el problema es sistemático, el auditor interno debería evaluar el efecto que esta situación tendrá en su profesionalidad y en su integridad. A modo de resumen, presentamos el siguiente cuadro, donde se describe el proceso de control de las amenazas a la objetividad como un proceso filtro: CUADRO 2 Control de la Objetividad: Una Aproximación Filtro -Auto Revisión -Posición y Política -Correcta Selección -Objetividad -Presión Social Organizacional -Formación -Interés Económico -Ambiente -Supervisión/Revisión - Profesionalidad -Relación Personal -Incentivos -Revisiones de Calidad ---Integridad -Familiaridad -Empleo de Equipos -Empleo de Equipos ---Competencia -Tendencia Cultural -Supervisión/Revisión -Rotación/Reasignación ---Debido Cuidado Raciales y de Género -Tiempo Transcurrido -Outsourcing -Tendencia cognoscitiva -Consultas Fuente: Mutchler (2001) Este cuadro manifiesta cómo cuando al ser detectadas las amenazas se ponen en marcha los factores mitigantes necesarios para reducirlas o eliminarlas. Una vez aplicados estos, y para las amenazas no mitigadas, se recurre a los instrumentos de control de la objetividad, de modo que, una vez desarrollados éstos, el número de amenazas no mitigadas serán menores. Para finalizar, los trabajos de auditoría tienen como objetivo último aportar valor añadido a las organizaciones. Para ello, deben ser eficientes, cualidad que se obtiene no sólo con objetividad, sino también con profesionalidad. Efecto sobre las actividades de auditoría Amenazas a la Objetividad Factores Mitigantes Instrumentos de Control de la Objetividad Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ La auditoría interna como profesión infunde esta cualidad a sus miembros. La profesionalidad posee tres componentes: integridad, competencia y debido cuidado (Andrew et al. (2003, Pág.233)):  Integridad: es una adherencia inflexible al código de valores morales, y a la anulación de conveniencia, engaño, artificialidad y falta de profundidad de algún tipo. La integridad implica el mantenimiento de “altas normas de realización y conducta”.  Competencia: implica tener la inteligencia, formación y el saber ser capaz de añadir valor a través de su trabajo. La competencia se consigue con una larga e intensiva preparación, incluyendo la instrucción en habilidades y métodos y la formación continuada.  Debido Cuidado: El uso del debido cuidado tiene muchos componentes y requiere prestar atención no sólo a la naturaleza del trabajo a desarrollar, sino también a la manera en que este trabajo es desarrollado10. Es importante que los servicios ofrecidos cumplan con las normas profesionales. Por tanto, de acuerdo con lo expresado en Andrew et al. (2003), obtendremos trabajos de auditoría eficientes en tanto gocen de objetividad y profesionalidad a la vez, razón por la que mantenemos esta misma idea en nuestro enfoque. Un individuo puede ser muy objetivo en la obtención de evidencia, pero si no posee integridad puede que elija el procedimiento inapropiado para obtenerla. Así mismo, si no es competente o no usa el debido cuidado, puede utilizarla de manera incorrecta. Luego, de nada serviría llevar a cabo un proceso de control de la objetividad si no se goza de profesionalidad en la elaboración de un trabajo de auditoría eficiente. 5. Conclusiones En base a la investigación llevada a cabo podemos resaltar las siguientes conclusiones: 1.- La independencia de la función de auditoría interna es un factor clave en el desarrollo y objetivo de esta función de gestión, haciendo referencia a la integridad y objetividad del auditor interno. 2.- Por ello, la eficacia de la función de auditoría interna está supeditada, entre otras cuestiones, a la coexistencia de cuatro tipos de independencia: Independencia organizacional, Independenciaobjetividad, Independencia real e Independencia en apariencia. 3.- La independencia organizacional fomenta fundamentalmente la independencia en apariencia, siendo la organización la primera promotora de su existencia. 10 Para profundizar más sobre el debido cuidado acudir a (Haggard, 1932). Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ 4.- La independencia-objetividad debe comprender tanto la objetividad real como en apariencia del auditor interno, siendo éste el principal promotor de su existencia. 5.- En relación con el marco propuesto para el control de las amenazas a la independenciaobjetividad del auditor interno, entendemos especialmente relevante la implicación que éste debe tener en la detección de tales amenazas, y en la necesidad de mejorar dicho marco de cara a obtener una mayor eficiencia en su adopción. 6.-Los instrumentos de control que el marco nos presenta podrían ser empleados de otra forma, de manera que resultasen más eficaces para la reducción de amenazas. Instrumentos como la correcta selección y la formación no deberían ser un dispositivo a posteriori, sino deben ser tenidos en cuenta y aplicados a priori, con la finalidad de que no aparezcan amenazas o sean mínimas. Otros, como la supervisión/revisión y el empleo de grupos, son métodos empleados en el paso previo como instrumentos de control. Esto nos lleva a pensar, por una parte, en una duplicidad en relación con la supervisión/revisión, duplicidad que no será en vano siempre y cuando sus resultados sean exitosos y no se utilice o se interprete como un mecanismo persecutorio y de presión para los trabajadores. Y, por otra parte, refiriéndonos al empleo de grupos, opinamos, que esta práctica ya está desarrollada al introducirla como factor mitigante. Todo esto nos lleva a cuestionarnos la relación que el marco nos propone como instrumentos de control. Pensamos que éstos son dicotómicos, algunos, como la correcta selección y la formación, deben ser prácticas llevadas a cabo desde el origen, lo que hará disminuir en gran medida las posibles amenazas, el resto podrían ser incluidos como factores mitigantes por su propia naturaleza y por encontrarse si no duplicados. Por lo tanto, teniendo en cuenta lo razonado, proponemos modificar el marco presentado en Mutchler (2001), quedando: CUADRO 3 Control de la Objetividad: Una Aproximación Filtro Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ - Correcta Selección -Auto Revisión -Posición y Política -Objetividad -Presión Social Organizacional - Formación -Interés Económico -Ambiente - Profesionalidad -Relación Personal -Incentivos ---Integridad -Familiaridad -Empleo de Equipos ---Competencia -Tendencia Cultural -Supervisión/Revisión ---Debido Cuidado Raciales y de Género -Tiempo Transcurrido - Tendencia Cognoscitiva - Consultas -Revisiones de Calidad -Rotación/Reasignación -Outsourcing Fuente: Elaboración Propia 7.- De esta forma, en futuras investigaciones, profundizaremos en el análisis del marco propuesto por los autores de este trabajo de cara a obtener una marco más representativo de la realidad de la independencia del auditor interno, sus amenazas y la manera de minimizarlas o eliminarlas. Para ello, estableceremos una serie de entrevistas con profesionales de la auditoría interna con el fin de considerar su opinión sobre el marco publicado por el IIA y el propuesto por los nosotros. BIBLIOGRAFÍA ANDREW, D. ET AL (2003): “Research oppotunities in Internal Auditing”. Ed. The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte, Springs, Florida. CADMUS, B. (1964): “Operational Auditing Handbook”. Ed. The Institute of Internal Auditors, Orlando, 1964. Citado en Vanasco (1996). DE ANDRÉS, F. (2001): “El estatuto de auditoría interna como promoción de la profesión. Una nueva visión”. Ed. Auditoría Interna, nº 61, pp.41-47. GONZÁLEZ MARÍN, R. (2002): “Dirección de Organizaciones y Auditoría Interna”. Ed. Colección Pautas de Gestión. Instituto de Auditores Internos de España, Madrid, España HAGGARD, D. (1932): “Cooley on Torts”, 472, 4th ed., citado en Andrew et al. (2003). Efecto sobre las actividades de auditoría Instrumentos a priori Amenazas a la Objetividad Factores Mitigantes Revista Eletrônica de Ciência Administrativa (RECADM) - ISSN 1677-7387 Faculdade Cenecista de Campo Largo - Coordenação do Curso de Administração v. 3, n. 2, nov./2004 - http://revistas.facecla.com.br/index.php/recadm/ JANIS, I, (1972): “Victims of Groupthink: psychological study of foreign-policy decisions and fiascoes” Ed. Houghton Mifflin, 2nd Edición, Boston. LEY 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas. LEY 44/2002, de 22 de noviembre, de Medidas de Reforma del Sistema Financiero. Boletín Oficial del Estado núm. 281, sábado 23 de noviembre de 2002. LÓPEZ GAVIRA, Mª DEL ROSARIO (2002): “La oferta actual de servicios adicionales a la auditoría financiera. Análisis y propuestas de solución”. Trabajo de investigación inédito. Universidad de Sevilla. Sevilla 2002. MUTCHLER, J.; CHANG, S. Y PRAWITT, D. 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