La evolución de los costes de la ejecución de obra de las empresas constructoras ante la burbuja inmobiliaria, periodo 1997-2001

325 LA EVOLUCIÓN DE LOS COSTES DE LA EJECUCIÓN DE OBRA DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS ANTE LA BURBUJA INMOBILIARIA, PERIODO 1997-2001 Carmen Esther Falcón Pérez Francisco Serrano Moracho RESUMEN El trabajo detalla los componentes de los costes de ejecución de obra. Los diferentes tipos de costes: de anteproyecto, de materiales y suministros, de mano de obra, de amortización, transporte y alquiler de equipos, costes de instalaciones generales, de trabajos realizados por subcontratistas y asistentes técnicos, costes de garantías, de prevención y seguros, costes financieros y costes de tributos, así como el coste del suelo, en su caso, se identifican y se imputan a cada obra. Seguidamente, se revisan sus implicaciones en la valoración de las existencias por obra en curso, así como en el cálculo del resultado. El trabajo concluye con un análisis empírico de la evolución de ingresos y de los principales capítulos de costes de las pequeñas y medianas empresas constructoras españolas para el período considerado, que refleja cómo el control ha permitido una contención de costes, especialmente de los más significativos, mano de obra y consumos. PALABRAS CLAVE: costes, construcción, gestión de costes ABSTRACT This paper details a set of costs of construction, which are a main part of total costs of building enterprises. So, preliminary plan costs, materials and supplies costs, labour costs, depreciation, transportation and rent of equipment, general activity costs, costs of works by subcontractors and technical assistants, costs of warranty, safety plans and insurance, financial costs, taxes, and ground costs are studied, recognized and allocated to specific projects. Then, the paper reviews implications of costs calculation into valuation of inventories of work in progress, and calculation methods for assessing earnings. This paper concludes with an empiric analysis of evolution of revenues and main costs of small and medium Spanish construction companies at the referred period. These empirical data reflect how tasks of control construction costs have promoted a restraint of costs, specially labour and material costs, which are the most significant in relative terms. KEY WORDS: Costs, Construction, Cost Management CITIES IN COMPETITION 326 1. EL PRESUPUESTO DE EJECUCIÓN DE OBRA EN LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS La actividad económica de las empresas constructoras es la fabricación de un producto, la construcción, cuyo proceso productivo siempre es diferente, tanto por el diseño y especificaciones de cada inmueble construido como por la diversidad de las actividades que intervienen en dicho proceso de construcción, y además en diferente grado de combinación, lo que a su vez determina requerimientos muy diferentes de materiales. El proceso productivo de estas empresas y el producto que genera presentan una serie de peculiaridades, que pasamos a detallar. a.- Relativas a la propia actividad de las constructoras: o Las empresas trabajan normalmente bajo pedido efectuado por un promotor que aporta el proyecto de construcción y la dirección técnica del mismo, lo que implica normalmente una gran dosis de especificidad en cada obra a acometer. Como normalmente sucede en las ventas por pedidos, la obra es vendida antes incluso de iniciarla. o La construcción exige una gran heterogeneidad en las actividades que realizar, muchas de ellas subcontratadas. Esto y la falta de normalización del proceso (dos edificios idénticos, separados tan solo unos metros pueden requerir distinto grado de cimentación) dificulta la determinación del coste de la producción. o La larga duración del proceso de producción de la obra conlleva la necesidad de revisiones de precios de construcción, mientras que el uso de los reformados y añadidos obligan a ir modificando el proyecto de obra lo que introduce otra característica como es la incertidumbre en el precio de venta definitivo. o En ocasiones, especialmente en obra civil, la obra presenta tal envergadura que no puede ser acometida por una sola empresa, tanto por motivos técnicos, (complejidad, especialidades a dominar), como por motivos económicos (excesiva concentración de riesgo empresarial, incapacidad financiera para acometer el proyecto en solitario). Esta posibilidad suele llevar a las empresas constructoras a afrontar el proyecto de forma conjunta con otras, a fin de acudir a un concurso privado, o más frecuentemente público, obtener la adjudicación de la obra y desarrollarla en colaboración, para lo cual es habitual constituir las denominadas Uniones Temporales de Empresas. o En este contexto, puede reseñarse la importancia que representa la Administración Pública en este sector, configurándose como un relevante cliente dadas las ofertas que realiza para la ejecución obras, normalmente, de ingeniería civil que son de elevada cuantía. b.- Respecto de los factores de producción, las cuestiones más significativas son las siguientes: o Los centros de producción son flotantes: cada obra debe ser considerada como una planta industrial, que se monta allí donde sea necesario, cuando se termina la obra los medios de producción se trasladan a la siguiente obra, lo que confiere a estos procesos un carácter itinerante. Esta diversidad de centros de producción conlleva una manifiesta descentralización, tanto de la actividad como de la toma de decisiones, con la consiguiente complejidad en lo que a su control se refiere. o En cuanto a los factores productivos hemos de señalar, por lo que se refiriere a los materiales o elementos incorporables, el volumen, la gran variedad que de los mismos se utilizan en la ejecución de las distintas obras y la alta capacidad de sustitución entre unos y otros (p.e. vigas de hormigón o metálicas). Algunos de estos factores, se consumen de forma muy mayoritaria por las empresas constructoras (ascensores por ejemplo). Incluso, el nivel de consumo de cemento se suele emplear como ACCOUNTING TRENDS 327 un indicador claro de la situación en que se encuentra el sector constructor y, por ende, de la totalidad de la economía. o El uso de maquinaria y tecnología, si bien no consigue conformar un porcentaje excesivamente relevante de costes, sí sucede que en los últimos años dicho uso es creciente, por lo que la partida de costes de amortización asociada también experimenta alzas importantes. En ocasiones la maquinaria se alquila, con o sin mano de obra que la maneje, (como por ejemplo las grúas, camiones hormigonera, etc.). o En términos de coste, también hay que destacar la alta participación de la mano de obra en el proceso productivo constructor, con la tremenda variedad de especialización del personal que participa en el mismo: gruístas, albañilería, fontanería, etc. Otro aspecto a reseñar de este factor productivo es el elevado porcentaje de rotación que presenta, dado que es habitual la contratación por obra, en que al finalizar la obra se procede a su despido, seguido en muchas ocasiones de una recontratación para otra obra. o La variedad de productos finales y de materiales a utilizar, la diversidad de la tecnología a aplicar, las distintas exigencias de cada cliente y/o dirección técnica, así como la heterogeneidad de las actividades a ejecutar, propicia que, en este sector, sea habitual acudir a la subcontratación, bien por motivos de especialización, bien por motivos de coste, o de ambos en simultáneo. c.- En lo relativo a la ejecución de dicho proceso productivo: o El proceso debe fraccionarse convenientemente en fases o capítulos, tal como debe hacerse constar en el proyecto que la dirección técnica elabore al efecto, divididos a su vez en unidades de obra o hitos. o Así mismo, la posible ejecución simultánea de diferentes unidades de obra, o la necesaria prelación de otras, hace necesario la simultaneidad en la ejecución de las distintas obras y el diseño de un calendario de ejecución para cada obra en concreto, secuenciando las actividades que se han de realizar. Las inclemencias meteorológicas dificultan la ejecución de este proceso productivo, existiendo una cierta dependencia a los fenómenos naturales. En casos en los que la envergadura del proyecto lo aconseje, éste deberá regirse mediante procedimientos de “Project management”. En el plano de la información financiera, la importancia económica del sector, unido a las características descritas, han propiciado que se haya dictado una normativa contable específica, tanto en el ámbito internacional (NIC 11 “Contratos de construcción” de 1993), como en nuestro país, en el plano de la regulación pública (la Adaptación Sectorial del Plan General de Contabilidad a las Empresas Constructoras de 1993) como en el de las propuestas privadas (Documento “La Contabilidad de Gestión en las Empresas Constructoras” número 25 (2002) de AECA). Pero además, dichas características condicionan significativamente el diseño del modelo de contabilidad de costes seguido por cada empresa constructora, debiendo tener en consideración que: ♦ Debe tener la suficiente flexibilidad con el fin de que pueda ser utilizado en diferentes escenarios con condiciones económicas distintas que se puedan dar en el desarrollo de la construcción, y además con respecto a cada nuevo contrato. ♦ Cada obra, además de constituir el output final conforma el centro de producción y en el mismo se realiza la adopción de muchas de las decisiones, se lleva a cabo la toma de datos, (tales como consumos en unidades físicas, horas aplicadas, etc.), se realiza la recepción y validación de documentos, entre otras. ♦ Los centros de producción son itinerantes. CITIES IN COMPETITION 328 ♦ La producción de unidades de obra, grupo de unidades de obra, obra, etc. presenta dificultades de medición. ♦ Es obvio que la implantación de un sistema de costes ha de permitir al contratista realizar un seguimiento de las obras en curso, ofrecerle información para calcular las desviaciones, permitiéndole tomar decisiones y además, como base de corrección, en lo referente a la elaboración de presupuestos posteriores, con los que se presentarán futuras ofertas y licitaciones. El nivel de detalle del análisis de costes dependerá de las exigencias informativas de cada empresa, pero también de la naturaleza del propio proceso productivo, por lo que resulta normalmente adecuado proceder a determinar los costes de las distintas actividades o capítulos que habitualmente se requieren para la ejecución de la obra. Este nivel de detalle proporciona bastante información para el control y toma de decisiones, consiguiendo con ello las siguientes ventajas:  Permite obtener el coste unitario previsto de cada actividad, lo implica tanto la medición de las magnitudes técnicas como su valoración económica.  Permite conocer las desviaciones que existan durante la obra, respecto de presupuestos.  Permite deducir la conveniencia de la producción propia o la subcontratación de determinadas actividades a desarrollar, y en esta segunda opción, los precios de subcontrata que pueden asumirse, y  Facilita las tareas futuras labores de presupuestación de nuevas obras. El punto de referencia o de partida del control económico de toda obra es el presupuesto de ejecución de obra. El presupuesto, como para cualquier otra empresa, es una importante herramienta de control. Sin embargo, para el sector constructor es imprescindible contar con un proyecto de ejecución de obra, en el que no solo constará el diseño de la edificación planteado por la dirección técnica sino también otras cuestiones relativas a la seguridad e higiene, control de calidad, especificaciones técnicas particulares, etc., que también constituirán otros elementos del coste de la obra, por lo que el presupuesto de ejecución debe materializar la valoración económica del proyecto. Asimismo, el presupuesto de ejecución de la obra es la base para presentar la oferta a la licitación, y debe estar orientado a cumplir los objetivos estratégicos de la empresa constructora, teniendo en cuenta la situación de la cartera de contratación, la capacidad tecnológica y la capacidad financiera; en definitiva, es la base para el futuro control de obra. El proyecto de ejecución tiene su antecedente y desarrolla a su vez el proyecto básico autorizado por las autoridades locales que otorgan la licencia de construcción, y en el se especificaron ya los materiales y las actuaciones que se van a llevar a cabo, pero con un menor grado de detalle. Los proyectos, se elaboran mediante la necesaria interrelación de los presupuestos técnico y económico, que deben elaborarse de forma conjunta. No obstante, es habitual que posteriormente surjan desviaciones entre los presupuestos derivados del Proyecto básico y del Proyecto de ejecución, puesto que el primero, que contiene el presupuesto preparado para obtener la contrata de la obra, es realizado en ocasiones considerando valores económicos infravalorados. La elaboración del presupuesto de ejecución, requiere las siguientes fases: ♦ Proyectar las unidades de obra que intervienen en el proyecto de construcción. ♦ Estimar los precios unitarios valorando todos los factores directos e indirectos que intervienen en la composición de la unidad de obra. ♦ Aplicar los precios a cada una de las partidas que forman las mediciones del proyecto. ACCOUNTING TRENDS 329 La unidad de obra consiste en estimar cada una de las partidas en que se puede dividir la ejecución de la obra y que al ejecutarse puede ser medida, o al menos, descrita y valorada. En consecuencia el coste de la unidad de obra suele estar compuesto por: - El coste de los materiales específicos que consume; - El importe de la mano de obra necesaria para su ejecución; - El coste de la utilización de la maquinaria (amortización o alquiler) y el utillaje requeridos (medios auxiliares). - En el caso de subcontrata los costes anteriores pueden ser sustituidos por el coste de ésta. 2. LOS COSTES DE LA EJECUCIÓN DE OBRA Una vez elaborado el presupuesto de ejecución de obra, procede analizar en detalle determinados aspectos relativos a cada uno de los factores de costes más significativos en la realización de una obra, al objeto no sólo de cuantificar el coste de la obra, sino también otros aspectos útiles para realizar tareas de planificación y control: periodificación de los consumos, lotes de pedido y recepción de materiales, fechas de inicio y fin de intervención de las subcontratas, etc. Los costes más importantes que, desde nuestro punto de vista, se pueden observar en la realización de la ejecución de una obra, son los mencionados a continuación, pasando a estudiar cada uno de ellos: - Costes de anteproyecto - Costes de materiales y suministros - Costes de mano de obra - Costes de amortización, transporte y alquiler de equipos - Costes de instalaciones generales - Costes de trabajos realizados por subcontratistas y asistentes técnicos - Costes de garantías, de prevención y seguros - Costes financieros y - Costes de tributos, - Así como el coste del suelo, en su caso 2.1. COSTES DE ANTEPROYECTO Por lo que respecta a los costes de anteproyecto, es decir, de la elaboración del mismo. Estos costes se incurren con anterioridad a que el contrato se formalice y por tanto, antes del inicio de la ejecución aunque tienen repercusión en la totalidad de la construcción, ya que de ellos depende la adjudicación de la misma. No obstante, en ningún caso garantizan que la empresa obtenga finalmente la adjudicación de la obra sometida a concurso. En el caso que la obra finalmente fuese adjudicada, los costes serían directamente imputables al contrato porque se han incurrido en los trámites de negociación del mismo, y por tanto se computarán entre las existencias en curso, debiéndose dar por consumidos, y por tanto imputados al resultado de la obra a lo largo del período de ejecución de la misma, distribuyendo su importe total en proporción lineal o en proporción a los costes incurridos, de tal forma que al finalizar la obra se haya incorporado a costes su montante total. CITIES IN COMPETITION 330 Por el contrario, en el supuesto que tales trámites no hayan permitido la obtención de la adjudicación, se trataría como un coste no relacionado con ejecución de la obra, debiendo ser soportado por el resultado del período. 2.2. COSTES DE MATERIALES Y SUMINISTROS El coste de materiales supone un montante muy significativo en el coste final de la construcción, siendo preciso un estricto control del consumo de los materiales que se realizada de cada tipo de material. En el caso que se estuviera ejecutando una sola obra la determinación del coste a imputar a la misma por este concepto es sencilla. Todo lo contrario, cuando son varias las obras que la empresa constructora está llevando a cabo, debiendo establecerse anotaciones respecto del destino de tales materiales. Evidentemente, no hay duda en considerar este coste como directo a cada una de las obras. Las obras consumen otros factores como electricidad, agua, combustibles, cuyo tratamiento será similar al de los materiales. 2.3. COSTE DE MANO DE OBRA El coste de mano de obra junto con el coste de materiales conforman el conjunto de costes más significativos en estas empresas. Con el fin de determinar la magnitud técnica de la mano de obra directa, se lleva a cabo un control de las jornadas (o las horas en su caso) trabajadas por cada operario, siendo usual la utilización de un informe diario que recoja el número de horas consumidas por cada obra y la categoría de los operarios que han prestado sus servicios en tales obras. Las distintas categorías abarcan aprendices, oficiales de diferentes niveles, peones, etc., personal que de forma directa intervenga en la ejecución de la obra. Para determinar el coste unitario de la mano de obra creemos conveniente aplicar una tasa media del coste diario (o por hora) real para las diferentes categorías de personal y tipos de contrato. Dicha tasa se determinará mediante el cociente entre el coste real de todos los empleados de una categoría y el tiempo de prestación real de los mismos, teniendo como finalidad permitir una equitativa distribución de este coste separado por las personas concretas asignadas a obra y, por ende, una total y absoluta uniformidad en las imputaciones a cada obra. El coste real debe incorporar los desembolsos correspondientes al que por tal personal tenga la empresa, incluyendo: salario base, seguridad social a cargo de la empresa, complementos salariales, pagas extraordinarias y aquellos conceptos que habitualmente soporte la empresa por cada categoría de trabajador, para el período contratado, no debiéndose olvidar que está condicionado por lo estipulado en los convenios salariales específicos para este sector. Al objeto de incrementar la productividad del trabajador es habitual establecer primas que también deben ser consideradas como costes, debiéndose también incluir los costes de despido de personal por finalización de obra. Al margen de lo expuesto, también es común calcular la tasa horaria por cuadrilla, que incluye un oficial, ayudante y peón al trabajar habitualmente en equipo, que se determinará sumando los costes horarios de cada categoría anteriormente calculada. ACCOUNTING TRENDS 331 El coste de mano de obra directa a imputar a cada obra en el periodo correspondiente se determinará mediante el producto de las horas reales trabajadas de todos los operarios de una categoría, por el coste horario de su categoría, previamente calculado. Por lo que respecta a la mano de obra indirecta, ésta se integra por:  El trabajo de aquellas personas que no intervienen de forma directa en la ejecución de obra como encargados, capataces, guardas, etc.  El jefe de obra, administrativo y personal afecto a la obra.  Personal técnico, tales como ingeniero, arquitecto, etc. Por su propia condición, no existe relación directa entre las horas prestadas por dicho personal y el objeto de cálculo de costes, la obra. Por ello precisamos de un criterio de distribución que permita repartir tales costes entre las diferentes obras. Como tales, estos criterios adolecen de cierta subjetividad, pues implica elegir un criterio entre varios que podrían ser igualmente válidos para su imputación. En la medida que el personal adscrito a esta categoría de mano de obra hace referencia a la supervisión de trabajos realizados por operarios de una categoría inferior, se podría emplear como criterio el número de horas trabajadas por la mano de obra directa asignada a cada obra, y que se encuentran bajo su responsabilidad, puesto que se podría afirmar que a mayor control mayor coste. 2.4. COSTES DE AMORTIZACIÓN En una actividad económica donde es preciso efectuar importantes inversiones en maquinaria, utillaje e instalaciones, la amortización o el alquiler de los inmovilizados constituye un elemento de coste que requiere un tratamiento específico. Los consumos se medirán por el tiempo que haya prestado cada máquina en la obra, que, normalmente, se cuantifican en días u horas, atendiendo a los partes de maquinaria. En el caso de las amortizaciones, para calcular su montante podemos emplear diferentes sistemas de amortización, si bien, creemos oportuno aplicar aquél que nos suministre información sobre la depreciación efectiva del bien, considerando las características técnicas del mismo y su capacidad de utilización, lo que nos permite calcular el tiempo homogéneo, en definitiva, la aplicación del sistema de amortización en base al uso. El coste directo de amortización o alquiler a imputar a cada obra vendrá determinado por el producto del número de horas que el equipo productivo haya prestado servicios y la tasa horaria de amortización previamente calculada o el coste horario del alquiler, en su caso. Otra cuestión a considerar es el coste de transporte de los equipos de inmovilizado hasta cada una de las obras, lo que puede suponer un importe relevante, y por tanto imputable a la obra receptora de los mismos. Por último, es común en este sector que ciertos activos fijos permanezcan tiempo sin ser utilizados, consecuencia directa de las características del proceso productivo, tal es el caso de grúas o paneles de encofrados que se utilizan puntualmente en la ejecución de la obra permaneciendo sin utilizarse hasta que comience la próxima obra. Este hecho es aceptado con carácter general, y para determinar el grado de ocupación del inmovilizado se obtiene por diferencia entre la capacidad normal y la capacidad utilizada o bien se podría determinar por la diferencia entre la cuota anual de amortización con un sistema en base tiempo, sistema que normalmente utiliza la Contabilidad financiera, y la suma de los costes de amortización imputados a las distintas obras siguiendo el CITIES IN COMPETITION 332 método anteriormente expuesto. En este caso, tales costes son definidos como de infrautilización no debiendo formar parte del coste final de la obra ejecutada. 2.5. COSTES DE INSTALACIONES GENERALES Los costes de instalaciones generales son aquellos en que se incurren habitualmente en las empresas constructoras para el montaje y desmantelamiento de instalaciones generales de la obra en su conjunto, tales como: instalación de vallas, oficina de obra, accesos, etc. Normalmente y dadas las características de este coste se puede conocer su imputación directa a cada obra. 2.6. TRABAJOS REALIZADOS POR SUBCONTRATISTAS Y ASISTENTES TÉCNICOS En este sector constituye una práctica habitual que la empresa constructora encargue la ejecución de parte de la obra a otra empresa ajena a la misma. Dichas operaciones son realizadas por los denominados subcontratistas, asumiendo la dirección y control de dichas obras el contratista principal. Las principales actividades que normalmente se suelen subcontratar son las instalaciones de fontanería, carpintería, electricidad, etc., y en menor medida los movimientos de tierras, cimentación, albañilería, etc. Evidentemente, antes de acudir a un subcontratista es preciso que el constructor principal compare precios y calidad de la operación a realizar por el subcontratista con el que le supondría realizarlo por el propio contratista principal. Con el fin de controlar dichas subcontrataciones, en las certificaciones deberá estar perfectamente indicado las unidades de obra que se van a ejecutar, así como las mediciones de las mismas, estando valorado todo ello en la propia factura que deberá estar convenientemente detallada para poder imputar los respectivos costes a las unidades de obra subcontratada, con lo cual el coste a imputar a cada obra no entrañará dificultad. La asistencia técnica aplicable a toda la obra, como el control de calidad obligatorio que realizará una compañía independiente o a actividades específicas de la misma, como el cálculo de estructuras, seguirá un tratamiento similar al de las subcontratas, al tratarse de partidas específicamente imputables a cada obra concreta. 2.7. COSTES DE GARANTÍAS, DE PREVENCIÓN Y SEGUROS En este sector los costes de garantía son significativos puesto que los fallos pueden afectar durante un tiempo prolongado y, por tanto, suponen importantes cuantías a considerar. Concretamente y como ejemplo, en el mismo momento de la licitación de obras públicas, las administraciones imponen al constructor un coste de garantía provisional que supone el 2% del importe del contrato objeto de licitación, que será satisfecho en forma de fianza o aval; posteriormente, en el momento que se adjudique el contrato, la garantía definitiva asciende al 4%, incluso en determinados casos puede elevarse hasta el 6%. Estas garantías responden particularmente de las penalizaciones impuestas a los constructores derivados de demora en plazos de entrega, obligaciones por daños y perjuicios derivados de la ejecución del contrato o de su incumplimiento. También es de señalar la existencia de vicios ocultos devenidos después de entregados los inmuebles. La responsabilidad en caso de vicios ocultos puede extenderse hasta quince años después de haber entregado la obra. Estos costes se clasifican como directos dada su evidente incidencia en la obra. Sin embargo, ACCOUNTING TRENDS 333 el coste de garantía que soporta la obra y que es impuesto desde el inicio, es realizado bajo estimaciones, ajustándose conforme las reparaciones van efectuándose. Cuestión aparte la constituye los costes que se puedan generar como consecuencia de tener que hacer frente a fallos imputables a las constructoras en obras que fueron entregadas en períodos anteriores, una vez recuperado el importe de la garantía retenida. Como es obvio, tales costes no han de afectarse a obras vigentes debiendo ser soportados por el resultado del período. Por lo que respecta a los costes de prevención surgen con el objetivo de prevenir accidentes, concienciando a los trabajadores para que utilicen medidas de seguridad, corrijan la realización de tareas con el fin de descender el índice de siniestralidad, peligrosidad, etc., aspecto que habitualmente marca negativamente al sector constructor, dado el índice de siniestralidad que lo caracteriza. Para imputar dichos costes será preciso acudir a un criterio de reparto que permita incorporar la inversión estimada para toda la empresa en concepto de seguridad (prevención de accidentes, peligrosidad, etc.), determinando un criterio de distribución para que al final del periodo esté totalmente absorbida. El mismo tratamiento deberemos aplicar a los seguros sobre la propia obra, sobre las instalaciones de la misma, los materiales, etc., que serán imputables de forma directa. 2.8. COSTES FINANCIEROS Dada la elevada cuantía de la inversión necesaria para llevar a cabo las obras de construcción, así como la dilatación en el tiempo del período de fabricación, constituye una práctica habitual en el sector acudir a la utilización de financiación ajena, a medida que progresa la obra ejecutada y en tanto en cuanto no se obtienen ingresos de los clientes. Este plazo no debe ser excesivo, puesto que lo habitual es que el promotor que ha contratado la obra con el constructor vaya abonando las diferentes certificaciones que le son facturadas conforme avanza la obra, pero en ocasiones, especialmente en caso de obras públicas el plazo puede demorarse significativamente. Por ello, las cargas financieras (intereses y comisiones) derivadas de estas aportaciones de capitales ajenos, suelen ser elevadas, constituyendo los créditos que se obtienen de forma específica para cada obra, un coste directo a las mismas. En caso de que existan créditos genéricos, los intereses devengados deberían acumularse al resto de los costes indirectos con objeto de aplicarles un tratamiento analítico homogéneo. 2.9. COSTES DERIVADOS DE TRIBUTOS Los tributos que gravan la actividad constructora son de diversa índole, siendo preciso distinguir tasas, contribuciones especiales e impuestos. Desde el momento en que se inicia la actividad de construcción, es preciso que la empresa constructora soporte tasas municipales asociadas a las características específicas y ubicación de la obra. También es de señalar que en función de la ordenación será necesario tener en cuenta las tasas correspondientes a servicios municipales, vallado, utilización parcial de calles durante la ejecución de la obra, etc. En tales casos, estos costes deben ser tipificados como directos a cada obra puesto que se conoce su incidencia. CITIES IN COMPETITION 340 SÁNCHEZ TOLEDANO, D. y MORALES BAÑOS, A. (2002): “El sistema informativo gerencial en la empresa constructora: modelos y sistemas de costes.” X Encuentro de Profesores Universitario de Contabilidad. Santiago de Compostela. SERRANO MORACHO,F. (1992): “El análisis contable de procesos productivos: empresas constructoras de pequeño y mediano tamaño.” Partida Doble. Nº 21. pp. 65-71. XIMÉNEZ DE EMBUN, J.B. (1996): “Control presupuestario y su influencia en la gestión de las empresas constructoras”. IV Jornada de Trabajo sobre Contabilidad de Costes y de Gestión. Aplicaciones prácticas de cálculo de costes y control de gestión. Centro de Estudios Financieros. Madrid. Noviembre. ACCOUNTING TRENDS 341 ANEXO 1 Período 1997 – 2001. Evolución de la cuenta de la cuenta de resultados de las empresas constructoras Total Nacional - CONSTRUCTORAS (Empresas pequeñas) 1997 1998 1999 2000 2001 Núm. Empresas analizadas: 13.305 19.486 19.486 20.272 20.227 CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS ANALITICA (%) Vol. Cifra de negocios (miles de euros) 6.885.390 11.100.006 13.547.616 12.949.810 16.734.832 Cifra de Negocios 98,62 98,61 98,68 98,86 98,84 + Otros Ingresos de explotación 1,38 1,39 1,32 1,14 1,16 = Ingresos Explotación 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 - Consumos de explotación 56,56 56,80 57,00 56,01 54,76 - Otros Gastos de explotación 10,49 9,99 9,97 10,03 10,45 - Gastos de Personal 26,51 26,14 25,86 26,26 26,88 = Resultado Bruto Explot. 6,43 7,07 7,16 7,69 7,90 - Dotaciones amortiz. inmov. (R2) 1,57 1,62 1,61 1,83 1,78 = Resultado Neto Explot. 4,59 5,19 5,16 5,57 5,88 = Resultado activ. ordinar. 2,49 3,75 4,00 4,28 4,47 = Resultado antes impuestos 2,98 4,10 4,40 4,57 4,72 = Resultado del ejercicio (R1) 1,88 2,81 2,99 3,11 3,23 Recursos Tot. Gen.R1+R2+R3+R4+R5 3,74 4,72 5,04 5,28 5,29 Período 1997 – 2001. Valores medios de las empresas del sector Total Nacional - CONSTRUCTORAS (Empresas pequeñas)) 1997 1998 1999 2000 2001 Núm. empresas analizadas: 1,0 1,0 1,0 1,0 1,0 CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS ANALITICA (%) Vol. Cifra de negocios (miles de euros) 517,5 569,6 695,2 638,8 827,4 Cifra de Negocios 510,4 561,7 686,1 631,5 817,8 + Otros Ingresos de explotación 7,1 7,9 9,2 7,3 9,6 = Ingresos Explotación 517,5 569,6 695,2 638,8 827,4 - Consumos de explotación 292,7 323,5 396,3 357,8 453,1 - Otros Gastos de explotación 54,3 56,9 69,3 64,1 86,5 - Gastos de Personal 137,2 148,9 179,8 167,8 222,4 = Resultado Bruto Explot. 33,3 40,3 49,8 49,1 65,4 - Dotaciones amortiz. inmov. (R2) 8,1 9,2 11,2 11,7 14,7 = Resultado Neto Explot. 23,7 29,6 35,9 35,6 48,7 = Resultado activ. ordinar. 12,9 21,4 27,8 27,3 37,0 = Resultado antes impuestos 15,4 23,3 30,6 29,2 39,0 = Resultado del ejercicio (R1) 9,7 16,0 20,8 19,9 26,7 Recursos Tot. Gen.R1+R2+R3+R4+R5 19,4 26,9 35,0 33,7 43,7 CITIES IN COMPETITION 342 Período 1997 – 2001. Tasa crecimiento media de cada empresa del sector (%) Total Nacional - CONSTRUCTORAS (Empresas pequeñas) 98/97 99/98 00/99 01/00 CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS ANALITICA (%) Vol. Cifra de negocios (miles de euros) 10,1 22,1 -8,1 29,5 Cifra de Negocios 10,1 22,1 -8,0 29,5 + Otros Ingresos de explotación 10,9 15,5 -20,5 31,7 = Ingresos Explotación 10,1 22,1 -8,1 29,5 - Consumos de explotación 10,5 22,5 -9,7 26,6 - Otros Gastos de explotación 4,8 21,8 -7,6 35,0 - Gastos de Personal 8,5 20,8 -6,7 32,6 = Resultado Bruto Explot. 21,0 23,7 -1,4 33,1 - Dotaciones amortiz. inmov. (R2) 13,5 21,7 4,1 26,2 = Resultado Neto Explot. 24,5 21,4 -0,9 36,8 = Resultado activ. ordinar. 65,9 30,2 -1,6 35,3 = Resultado antes impuestos 51,4 31,2 -4,6 33,7 = Resultado del ejercicio (R1) 64,9 29,8 -4,5 34,3 Recursos Tot. Gen.R1+R2+R3+R4+R5 38,8 30,3 -3,7 29,8 Período 1997 - 2001 Valores totales del sector Total Nacional - CONSTRUCTORAS (Empresas pequeñas) 1997 1998 1999 2000 2001 Núm. empresas analizadas: 13.305 19.486 19.486 20.272 20.227 CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS ANALITICA Vol. Cifra de negocios (miles de euros) 6.885.390 11.100.006 13.547.616 12.949.810 16.734.832 Cifra de Negocios 6.790.377 10.945.633 13.369.252 12.802.320 16.541.025 + Otros Ingresos de explotación 95.013 154.372 178.364 147.490 193.807 = Ingresos Explotación 6.885.390 11.100.006 13.547.616 12.949.810 16.734.832 - Consumos de explotación 3.894.676 6.304.632 7.722.267 7.253.722 9.164.712 - Otros Gastos de explotación 722.543 1.109.433 1.351.335 1.299.014 1.749.245 - Gastos de Personal 1.825.270 2.901.371 3.503.470 3.401.065 4.498.595 = Resultado Bruto Explot. 442.902 784.569 970.544 996.010 1.322.281 - Dotaciones amortiz. inmov. (R2) 107.911 179.314 218.315 236.441 297.661 = Resultado Neto Explot. 315.829 575.852 699.332 721.332 984.585 = Resultado activ. ordinar. 171.240 416.029 541.477 554.380 748.505 = Resultado antes impuestos 204.987 454.645 596.411 592.105 789.704 = Resultado del ejercicio (R1) 129.323 312.341 405.556 403.129 540.306 Recursos Tot. Gen.R1+R2+R3+R4+R5 257.652 523.649 682.146 683.403 884.786 ACCOUNTING TRENDS 343 Período 1997 – 2001. Tasa de crecimiento de todo el sector (%) Total Nacional - CONSTRUCTORAS (Empresas pequeñas) 98/97 99/98 00/99 01/00 Núm. empresas analizadas: 46,5 0,0 4,0 -0,2 CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS ANALITICA (%) Vol. Cifra de negocios (miles de euros) 61,2 22,1 -4,4 29,2 Cifra de Negocios 61,2 22,1 -4,2 29,2 + Otros Ingresos de explotación 62,5 15,5 -17,3 31,4 = Ingresos Explotación 61,2 22,1 -4,4 29,2 - Consumos de explotación 61,9 22,5 -6,1 26,3 - Otros Gastos de explotación 53,5 21,8 -3,9 34,7 - Gastos de Personal 59,0 20,8 -2,9 32,3 = Resultado Bruto Explot. 77,1 23,7 2,6 32,8 - Dotaciones amortiz. inmov. (R2) 66,2 21,7 8,3 25,9 = Resultado Neto Explot. 82,3 21,4 3,1 36,5 = Resultado activ. ordinar. 143,0 30,2 2,4 35,0 = Resultado antes impuestos 121,8 31,2 -0,7 33,4 = Resultado del ejercicio (R1) 141,5 29,8 -0,6 34,0 Recursos Tot. Gen.R1+R2+R3+R4+R5 103,2 30,3 0,2 29,5