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Trabajo Fin de Grado Divergencias en la tributación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España: Análisis de los beneficios fiscales. Grado en Derecho-Administración de Empresas Autor/es Tamara Pineda Avilés Director/es Joaquín Álvarez Martínez Facultad de Derecho 2020 2 ÍNDICE LISTADO DE ABREVIATURAS ................................................................................ 3 1. INTRODUCCIÓN .................................................................................................... 4 1.1 CUESTIÓN TRATADA EN EL TRABAJO FIN DE GRADO ............................ 4 1.2 RAZÓN DE LA ELECCIÓN DEL TEMA Y JUSTIFICACIÓN DE SU INTERÉS .................................................................................................................. 4 1.3 METODOLOGÍA ................................................................................................ 4 2. COMPETENCIA NORMATIVA DE LAS CCAA .................................................... 5 3. EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES ..................................... 7 4. ANÁLISIS POR CCAA DE LOS BENEFICIOS FISCALES .................................... 9 4.1 BENEFICIOS FISCALES PERSONAS FÍSICAS: SUCESIONES .................... 10 4.2 BENEFICIOS FISCALES ACTIVIDADES EMPRESARIALES: SUCESIONES ................................................................................................................................ 18 4.3 BENEFICIOS FISCALES PERSONAS FÍSICAS: DONACIONES .................. 25 4.4 BENEFICIOS FISCALES ACTIVIDADES EMPRESARIALES: DONACIONES ................................................................................................................................ 31 5. SUPUESTO PRÁCTICO COMPARATIVO EN FUNCIÓN CCAA ....................... 38 6. CONCLUSIONES .................................................................................................. 44 7. BIBLIOGRAFÍA .................................................................................................... 46 3 LISTADO DE ABREVIATURAS ISD: Impuesto sobre sucesiones y donaciones CCAA: Comunidades Autónomas CE: Constitución española LOFCA: Ley Orgánica de financiación de las Comunidades Autónomas IRPF: Impuesto sobre la renta de las personas físicas TC: Tribunal Constitucional 4 1. INTRODUCCIÓN 1.1 CUESTIÓN TRATADA EN EL TRABAJO FIN DE GRADO El presente Trabajo de Fin de Grado versa sobre el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD en adelante). El principal objetivo del estudio es conocer las divergencias existentes en España en cuanto a la tributación de este impuesto. Si bien hay varios aspectos que permiten distinguir el pago de la deuda en un territorio o en otro, se centrará el análisis en abordar los diferentes beneficios fiscales que existen en las Comunidades Autónomas de nuestro país. 1.2 RAZÓN DE LA ELECCIÓN DEL TEMA Y JUSTIFICACIÓN DE SU INTERÉS Debemos tener presente que el ISD forma parte de la recaudación total de impuestos directos del Estado, y que tanto la recaudación estatal, como la autonómica han ido aumentando a lo largo de los últimos años, tal y como señala el Ministerio de Economía y Hacienda (2015). Por este motivo, ha logrado convertirse en una parte esencial de los ingresos que percibe el Estado. Además, se trata de un tributo al que prácticamente toda la población debe hacer frente en algún momento de su vida. Por ello, se hace necesario conocer cuáles son los beneficios fiscales a los que pueden acogerse los sujetos pasivos. Como bien es sabido por los contribuyentes, actualmente existen grandes diferencias en la tributación de este impuesto, que grava las transmisiones mortis causa e inter vivos 1 . Así, se puede observar que el pago difiere en España según se trate de una sucesión o de una donación. Incluso en muchas ocasiones, los ciudadanos son incapaces de hacer frente a tal obligación dineraria, lo que sin duda es un grave problema. 1.3 METODOLOGÍA Para analizar la disparidad existente en nuestro país con respecto al ISD, se analizará en primer lugar la competencia normativa de las CCAA. En segundo lugar, se llevará a cabo un estudio de los diferentes elementos que componen este impuesto. En tercer lugar, se examinarán los beneficios de las distintas CCAA y se realizará un supuesto práctico que ponga de manifiesto las actuales diferencias. Finalmente, se elaborarán las conclusiones principales del estudio. 1 Molinos, Lucía Mª, 2019. 5 2. COMPETENCIA NORMATIVA DE LAS CCAA Debemos comenzar nuestro análisis teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 133 de la Constitución Española (CE en adelante), que recoge el poder tributario 2 . En su apartado primero se establece que “la potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado”. No obstante, el apartado segundo del mismo precepto hace constar que “las Comunidades Autónomas podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes”. Siendo esto así, debemos traer a colación el art. 137 CE, gracias al cual podemos diferenciar tres entes territoriales (como son el Estado, las CCAA y los municipios) que cuentan con poder financiero y tributario 3 . Conocemos el poder que ostentan las CCAA en lo que a impuestos se refiere. Sin embargo, debemos hacer mención a los recursos de los que disponen dichos entes. Para ello, atenderemos a lo establecido por la Carta Magna en su art. 157.1 a) 4 . De este modo, las Comunidades podrán contar con los “impuestos cedidos total o parcialmente por el Estado”. Este tipo de tributos son los “establecidos y regulados por el Estado, en los que parte de su normativa puede establecerse por las entidades cesionarias bajo los criterios de armonización que se establezcan y cuyo producto corresponde en mayor o menor medida a éstas últimas” 5 . Para saber si el ISD es un tributo cedido por el Estado, debemos acudir a la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA) que desarrolla el art. 133.2 CE. A este respecto, debemos distinguir las CCAA de régimen común (todas excepto Navarra y País Vasco, a tenor de lo dispuesto en la Disposición Adicional Primera CE) de las CCAA forales a la hora de aplicar la LOFCA, puesto que sólo las primeras pueden acogerse a la citada ley 6 . Por consiguiente, el art. 1.1 LOFCA, establece que “las Comunidades Autónomas gozarán de autonomía financiera para el desarrollo y ejecución de las competencias que, de acuerdo con la Constitución, les atribuyan las Leyes y sus respectivos Estatutos”. En esta línea, el art. 11 d) LOFCA dispone que el ISD puede ser cedido a las CCAA. Por lo que respecta al objeto de la cesión, Lahuerta y García Gómez (2003) consideran que puede llevarse a cabo a través de tres vertientes: el rendimiento del 2 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 3 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 4 Lahuerta y García Gómez, 2003. 5 Lahuerta y García Gómez, 2003; p. 234. 6 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 6 impuesto, determinadas competencias normativas y una serie de funciones de gestión tributaria. En este sentido, debemos destacar también que la cesión ha de estar prevista en el correspondiente Estatuto de Autonomía, a tenor de lo dispuesto en el art. 10.2 LOFCA. El hecho de que el Estado ceda un tributo a una CCAA, no implica que éste pierda la titularidad del mismo ni sobre el ejercicio de las competencias que le correspondan 7 . Por otro lado, y en desarrollo de la LOFCA, encontramos la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican ciertas normas tributarias, que no es aplicable tampoco a las CCAA forales 8 . Teniendo en cuenta la citada ley, podemos entender que el rendimiento cedido consiste en “la recaudación liquidada derivada de las deudas tributarias correspondiente al hecho imponible cedido” de conformidad con el art. 26.1 A) Ley 22/2009. En el caso del ISD, el rendimiento cedido es del 100% 9 . Otro aspecto que regula la Ley 22/2009 son los puntos de conexión del impuesto, es decir, en qué Comunidad se entiende producido el rendimiento. Si nos encontramos ante una sucesión, dicho punto es la residencia del causante, tal y como establece el art. 32.2 a) Ley 22/2009. En el caso de las donaciones, se atenderá al lugar en que radiquen los bienes inmuebles transmitidos (art. 32.2 b Ley 22/2009) o bien a la residencia habitual del donatario, si la transmisión inter vivos tiene por objeto otros bienes o derechos cuya naturaleza no sea inmueble (art. 32.2 c Ley 22/2009). Las competencias normativas que pueden asumir las distintas CCAA en lo que al ISD se refiere, aparecen recogidas en el art 48 Ley 22/2009. Así, las Comunidades son competentes para llevar a cabo reducciones de la base imponible, establecer tarifas, fijar la cuantía y coeficiente del patrimonio preexistente, convenir deducciones y bonificaciones, así como regular la gestión del impuesto. A pesar de gozar de dichas competencias, las Comunidades deben tener en cuenta lo dispuesto en el art. 19.2 7 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 8 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 9 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 7 LOFCA 10 . Es decir, pueden ejercer determinadas competencias pero siempre atendiendo y respetando el principio de solidaridad. 3. EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES Antes de efectuar el estudio de los elementos que componen dicho impuesto, es preciso destacar que el ISD forma parte de la recaudación total de impuestos directos del Estado. Gracias a los datos aportados por el Ministerio de Economía y Hacienda sobre recaudación y estadísticas del sistema tributario español para el período comprendido entre 2005 y 2015, conocemos que el ISD ha dejado de suponer el 0,035% de la recaudación total para convertirse en el 0,35% del total. A nivel autonómico, observamos que la recaudación ha aumentado también. En concreto, se ha producido un incremento del 8,35% con respecto a 2005. Debemos comenzar destacando que se trata de un impuesto estatal que grava la adquisición de bienes y derechos a título lucrativo y que es directo, real, subjetivo e instantáneo 11 . En primer lugar, el hecho de que estemos ante un tributo directo implica que es una persona en concreto la obligada a efectuar el pago. En segundo lugar, al ser subjetivo, pueden tenerse en cuenta circunstancias personales de la persona obligada a pagar, a la hora de determinar la cuota tributaria. En tercer lugar, que se trate de un impuesto real conlleva que el hecho imponible pueda fijarse atendiendo a la capacidad económica gravada, sin tener que relacionarla con la de su titular. Finalmente, que el ISD sea instantáneo indica que el hecho imponible del impuesto se agota con su mera realización. Extrapolando las características del impuesto a la ley que lo regula, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, comprobamos que: 1. Las personas obligadas al pago a título de contribuyentes, son según lo dispuesto en el art. 5 Ley 29/1987: los causahabientes, si estamos ante una sucesión; los donatarios o favorecidos por las donaciones realizadas; y los beneficiarios de los correspondientes seguros de vida. Los citados sujetos pasivos siempre serán personas físicas. Por el contario, las personas jurídicas no se encuentran sujetas 10 Lahuerta y García Gómez, 2003. 11 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 8 al ISD, sino al Impuesto sobre Sociedades, a tenor de lo dispuesto en el art. 3.2 Ley 29/1987. Además de los sujetos pasivos analizados, el art. 8 Ley 29/1987 recoge los responsables subsidiarios del pago del impuesto. 2. Las circunstancias personales de los obligados tributarios son tenidas en cuenta en el cálculo de la base liquidable. El art. 20.2 a) Ley 29/1987 establece reducciones para aquellas personas que estén consideradas minusválidos, y tengan un grado de discapacidad igual o superior al 33% e inferior al 65%, así como para el caso de superar el 65% de minusvalía. 3. El hecho imponible del impuesto aparece regulado en el art. 3.1 Ley 29/1987 y consiste en: “la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio; la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título lucrativo, intervivos; la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario”. En definitiva, el hecho imponible constituye un incremento de patrimonio y se agota con su mera realización. En otro orden de cosas, el ISD es incompatible con el IRPF y con el Impuesto sobre la renta de los no residentes 12 . A pesar de ser un único tributo, se pueden diferenciar dos gravámenes, el que afecta a las sucesiones y el que afecta a las donaciones. Si bien hemos mencionado el hecho imponible, debemos destacar que existe una extensión del mismo 13 . A este respecto, el art. 30.2 Ley 29/1987 establece la acumulación de donaciones sobre los bienes donados al causahabiente por el causante en los cuatro años anteriores. Por otra parte, el art. 11 Ley 29/1987 regula la adición de bienes para el caso de las transmisiones mortis causa, mientras que el art. 15 de la citada ley hace referencia al ajuar doméstico, que formará parte de la masa hereditaria. Por otro lado, haciendo referencia al aspecto espacial del hecho imponible, encontramos dos situaciones: la obligación personal y la real 14 . La primera de ellas se encuentra regulada en el art. 6 Ley 29/1987 y consiste en exigir el pago del impuesto a aquellos que tengan la residencia habitual en nuestro país, mientras que la segunda se recoge en el art. 7 Ley 29/1987. Por consiguiente, la obligación real es exigida a aquellos que no 12 Molinos, Lucía Mª, 2019. 13 Molinos, Lucía Mª, 2019. 14 Molinos, Lucía Mª, 2019. 9 residen habitualmente en España pero que adquieren bienes o derechos que se sitúan o se pueden ejecutar en el territorio nacional. Además, dicha obligación incluye la percepción de cantidades de seguros de vida contratados con entidades aseguradoras españolas o realizados en nuestro país por parte de entidades aseguradoras extranjeras. En esta línea, es preciso destacar también la cesión del producto de los hechos imponibles cuyo sujeto pasivo resida en nuestro país, en función del territorio en el que el causante tuviera su residencia habitual en la fecha del devengo 15 . En este sentido, y abordando el aspecto temporal del hecho imponible, el devengo se produce el día del fallecimiento 16 . 4. ANÁLISIS POR CCAA DE LOS BENEFICIOS FISCALES Antes de comenzar el análisis, hay que destacar el reparto de carga tributaria regulado en el art. 31.1 CE, por el que todos los ciudadanos deben sostener los gastos públicos de acuerdo a su capacidad económica. Por consiguiente, el reparto de la carga tributaria ha de respetar ciertos principios constitucionales, entre los que se encuentran: capacidad económica, generalidad, igualdad, progresividad y no confiscación 17 . La disparidad existente en torno a la tributación del ISD por Comunidades es consecuencia del principio de igualdad en relación con las CCAA. El principio de igualdad debe ser interpretado junto con el principio de capacidad económica o igualdad real, que es el principio material de justicia en el ámbito tributario e implica que la tributación se base en la riqueza 18 . Como consecuencia de ser un Estado autonómico nos encontramos ante desigualdades fiscales 19 . No obstante, esto es lógico si tenemos en cuenta que las CCAA tienen competencia para establecer su propio sistema tributario. Retomando el principio de igualdad en el ámbito tributario, es necesario traer a colación la Sentencia Tribunal Constitucional 37/1987, de 26 de marzo, cuyo Fundamento Jurídico 10º sostiene que dicho principio “no impone que todas las CCAA tengan que ejercer sus competencias de una manera o con un contenido y unos resultados idénticos 15 Molinos, Lucía Mª, 2019. 16 Molinos, Lucía Mª, 2019. 17 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 18 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 19 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 16 Siguiendo esta línea, hay que señalar además que Canarias y Cataluña ostentan este tipo de beneficios fiscales. 9. Reducción por adquirir bienes integrantes del patrimonio histórico o cultural. Se caracteriza porque el cónyuge, los descendientes o adoptados, ascendientes o colaterales hasta el tercer grado del causante, adquieren a través de documento público bienes incluidos en el art. 4 Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. Es decir, se trata de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las distintas CCAA. Los causahabientes tienen el deber de mantener los bienes adquiridos en su patrimonio cinco años después de fallecer el causante o bien cederlos gratuitamente a su CCAA de origen. En la Comunidad Valenciana el porcentaje de reducción aplicable varía en función del período de cesión del bien. Es una reducción establecida por Islas Baleares, Canarias, Cantabria, Castilla y León, Cataluña, Comunidad Valenciana o Murcia. Las CCAA forales no regulan beneficios fiscales de esta índole. Siguiendo el esquema empleado para analizar los beneficios fiscales de carácter subjetivo, en el Cuadro 2 podemos apreciar las reducciones de carácter objetivo que han sido adoptadas por las CCAA. Cuadro 2: Reducciones de carácter objetivo REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Vivienda habitual causante Fincas rústicas Fincas forestales Terreno ENP Bienes patrimonio histórico Andalucía En función valor inmueble Aragón 100% valor vivienda Asturias En función valor inmueble Islas Baleares 100% valor vivienda 95% valor terreno 99% valor bienes Canarias 99% valor vivienda 97% valor terreno 97% valor bienes Cantabria 95% valor vivienda 95% valor bienes 17 Castilla y León 99% valor bienes Cataluña 95% valor vivienda 95% valor finca 95% valor terreno 95% valor bienes Comunidad Valenciana 95% valor vivienda En función período cesión del bien Galicia En función valor inmueble 99% valor parcelas 95% valor terreno Murcia 99% valor bienes La Rioja 95% valor vivienda Navarra 95% País Vasco 95% Fuente: Elaboración propia No obstante, no sólo encontramos beneficios fiscales de carácter subjetivo y objetivo en las transmisiones mortis causa, las personas físicas gozan de más reducciones, como son las originadas por los seguros de vida y la sobreimposición decenal. Reducción por seguros de vida Tiene su origen en la percepción de dinero por parte de los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, siempre que éstos sean el cónyuge, ascendientes o adoptantes o descendientes o adoptados del fallecido. Por lo general, existe un límite dinerario que no puede sobrepasarse, salvo en casos de seguros de vida que se devenguen por actos de terrorismo, misiones humanitarias o de paz. Otra característica esencial es que la reducción es única por sujeto pasivo, es decir, es independiente del número de contratos de los que sea beneficiario. No todas las CCAA de régimen común establecen este tipo de reducciones. Tan sólo las encontramos en Islas Baleares, Canarias, Cantabria, Cataluña o Madrid. En lo que atañe a las CCAA forales, sólo Navarra cuenta con reducciones por seguros de vida. Reducción por sobreimposición decenal La sobreimposición decenal tiene lugar cuando en un período máximo de diez años, unos mismos bienes o derechos son objeto de posteriores transmisiones por causa de muerte en favor del cónyuge, ascendientes o descendientes del fallecido. Generalmente 18 la reducción a aplicar es la más favorable entre una reducción de cuantía equivalente a la satisfecha en la primera transmisión mortis causa o la que resulte de emplear una escala que tiene en cuenta los años que transcurren hasta que se produce una transmisión ulterior. Sólo disponen de ella Canarias y Cataluña. Finalmente, y gracias al Cuadro 3, podemos observar las similitudes existentes en torno a las reducciones por seguros de vida y sobreimposición decenal de las distintas CCAA. Cuadro 3: Reducciones por seguros de vida y sobreimposición decenal REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Seguros vida Sobreimposición decenal (escala) Islas Baleares 100% Canarias 100% Entre el 50% y el 10% valor bienes Cantabria 100% Cataluña 100% Entre el 50% y el 10% valor bienes Madrid 100% Fuente: Elaboración propia 4.2 BENEFICIOS FISCALES ACTIVIDADES EMPRESARIALES: SUCESIONES Hasta el momento se han estudiado los beneficios fiscales de los que gozan las personas físicas. A continuación, se analizarán los relacionados con las actividades empresariales en el caso de producirse una sucesión. Reducción por adquirir una empresa individual, un negocio profesional o participaciones en entidades Antes de comenzar el análisis es preciso señalar la existencia de dos categorías: las adquisiciones mortis causa de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades por parte de parientes del causante y por personas sin ningún parentesco con el fallecido.  Parientes del causante. En este caso los adquirentes han de ser el cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales hasta el tercer grado por consanguinidad y afinidad del causante. 19 Los bienes adquiridos (empresa individual, negocio profesional o participaciones sociales) han tenido que estar exentos del Impuesto sobre Patrimonio dos años antes del fallecimiento del causante y deberán mantenerse cinco o diez años (en función de la CCAA) después de su muerte en el domicilio fiscal originario, ejerciendo la correspondiente actividad. En el supuesto de la empresa o negocio, se exige que el causante trabajara de forma habitual, personal y directa y que la remuneración percibida supusiera “al menos el cincuenta por ciento de la suma de sus rendimientos de actividades económicas y trabajo personal” según el art. 17.1 b) Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos propios y cedidos. En el caso de las participaciones, la reducción aplicable tiene en cuenta los activos necesarios para llevar a cabo la actividad empresarial, las deudas del propio negocio (que minorarán el valor de la reducción) y el valor del patrimonio neto de la entidad. Además, la entidad participada no puede tener como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Una entidad que gestiona este tipo de patrimonio es aquella que “durante más de noventa días del año natural inmediatamente anterior a la fecha de la muerte del causante, más de la mitad del activo estuviera constituido por valores o más de la mitad del activo no estuviera afecto a actividades económicas” a tenor de lo dispuesto en el art. 12.1 Ley 19/2010, de 7 de junio, de regulación del impuesto sobre sucesiones y donaciones (ley catalana). Se exige también que el causante haya realizado funciones de dirección y haya percibido por ello una “remuneración que constituyera al menos el cincuenta por ciento de la totalidad de los rendimientos de actividades económicas y del trabajo personal”, tal y como dispone el art. 22 bis 2 c) Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril. Las CCAA forales no establecen reducciones de este tipo.  No parientes del causante. En esta ocasión, los adquirentes deben tener con el causante algún contrato laboral y una antigüedad mínima de cinco años en la empresa o bien tareas de responsabilidad en la gestión del negocio y una antigüedad de tres años en el ejercicio de éstas. Al tratarse de personas sin ningún parentesco con el fallecido, la reducción que se les aplica es menor que en el supuesto anterior. 20 La empresa, el negocio o las participaciones no pueden tener como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Además, la explotación deberá realizarse con al menos un trabajador con contrato laboral a jornada completa y la plantilla media de trabajadores deberá permanecer inalterable cinco años después de la muerte del causante. Este beneficio fiscal sólo lo recogen Andalucía, Aragón, Cataluña y Extremadura. Reducción por adquirir explotaciones agrarias De nuevo, podemos diferenciar dos supuestos en las transmisiones por causa de muerte de explotaciones agrarias: las realizadas en favor de parientes del causante y no parientes.  Parientes del causante Son el cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes, o colaterales hasta el tercer grado y cuarto grado del causante quienes adquieren una explotación agraria. Éstos deben mantener la explotación en su patrimonio cinco años después del fallecimiento del transmitente. El principal requisito es que el causante tuviese la condición de agricultor profesional en el momento de su muerte. También es necesario que la explotación hubiese realizado efectivamente actividades agrarias y que el agricultor profesional tuviera dicha condición al menos dos años antes de fallecer. No todas las CCAA de régimen común establecen en sus correspondientes leyes este tipo de reducciones. Sólo lo hacen Andalucía, Castilla y León, Galicia y La Rioja. Si nos centramos en las CCAA forales, comprobamos que País Vasco establece dicho beneficio fiscal exigiendo que la transmisión se efectúe en documento público. Además, si el cónyuge, ascendientes o descendientes continúan con la explotación, el porcentaje de reducción se eleva.  No parientes del causante Esta situación hace referencia a aquellas personas que sin tener una relación de parentesco con el fallecido, tienen sin embargo, la condición de agricultor profesional o un contrato laboral a jornada completa con el causante. Los adquirentes deben mantener la explotación en su patrimonio cinco años después del fallecimiento del transmitente. 21 Tan sólo Andalucía establece esta reducción. Reducción por la adquisición de bienes del causante utilizados en la explotación agraria del causahabiente Se trata de una adquisición por causa de muerte de elementos patrimoniales utilizados en una explotación agraria de la que es titular el causahabiente que resulte adjudicatario. Los adquirentes pueden ser el cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales hasta el tercer grado de la persona fallecida o bien aquellos que tuvieran una relación laboral en la explotación agraria o fuesen los titulares de la misma en la fecha del devengo del impuesto. En cualquier caso, el causahabiente debe tener la condición de agricultor profesional durante al menos dos años antes de la defunción del causante. Se exige además, que los adquirentes mantengan afectos a la explotación agraria los elementos patrimoniales adquiridos, durante los cinco años siguientes al fallecimiento del transmitente. Nos encontramos ante un beneficio fiscal poco común en España. Tan sólo lo establecen Cataluña y Galicia. Reducción por adquirir empresa individual agrícola Se trata de una reducción poco frecuente en nuestro país, ya que sólo la establece Comunidad Valenciana. Los causahabientes son el cónyuge, ascendientes, adoptantes, descendientes, adoptados y colaterales hasta el tercer grado del causante. Éstos deberán mantener en su patrimonio la empresa adquirida cinco años después de la muerte del transmitente. Debe cumplirse además, que la actividad de la empresa individual agrícola no constituyese la principal fuente de renta del causante y que éste realizara dicha actividad de manera habitual, personal y directa. Si el fallecido estuviera jubilado en el momento de su defunción, es preciso que algún pariente suyo (que adquiera la empresa) viniera ejerciendo la actividad agrícola de manera habitual, personal y directa. 22 Reducción por creación de empresas y empleo En este caso, las adquisiciones por causa de muerte se destinan a crear una empresa. En esta línea, tal y como establece el Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos, la actividad principal del negocio no puede consistir en la explotación de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, debe emplearse a un trabajador a jornada completa con un contrato laboral y la actividad ha de mantenerse cinco años después de su creación. Sin embargo, para crear empresas o empleo pueden adquirirse bienes e incluso dinero. Por ello, diferenciaremos ambos supuestos.  Adquisición de dinero para la creación de nuevas empresas y empleo En esta situación, se adquiere dinero para crear nuevas empresas. La constitución tiene lugar mediante la adquisición de acciones o participaciones en un plazo máximo de dieciocho meses. La empresa creada no podrá dedicarse a gestionar un patrimonio mobiliario o inmobiliario y para llevar a cabo su actividad deberá contarse con un empleado a jornada completa y contrato laboral. El negocio creado deberá continuar con su actividad durante al menos cuatro años desde sus inicios y su cifra anual de negocio no podrá superar los 2.000.000 euros durante esos cuatro años. Islas Baleares es la única Comunidad que establece esta reducción.  Adquisición de bienes destinados a la constitución de nuevas empresas El Decreto Legislativo 1/2014, de 6 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de las Illes Balears en materia de tributos cedidos por el Estado diferencia dos situaciones: la adquisición de bienes culturales para crear empresas culturales, científicas o de desarrollo tecnológico y la adquisición de bienes para constituir empresas deportivas. Tanto para las empresas culturales, científicas o de desarrollo tecnológico, como para las deportivas, la actividad principal del negocio no puede ser la explotación de un patrimonio mobiliario o inmobiliario y su creación no puede extenderse más allá de dieciocho meses desde la adquisición de los bienes. Como sucedía en la adquisición de dinero para crear empleo, debe contarse con 23 un trabajador a jornada completa mediante contrato laboral. La empresa debe continuar su actividad cuatro años después de su puesta en marcha y la cifra anual de negocio no puede exceder de 2.000.000 durante esos cuatro años. Por su parte, Galicia establece que los causahabientes sean los descendientes del fallecido. Además, es necesario que la aceptación de la trasmisión se realice en escritura pública, que el negocio se constituya en los seis meses siguientes a la adquisición de los bienes y que efectivamente dichos bienes se afecten a la actividad empresarial. Las CCAA forales no establecen beneficios fiscales de esta clase. Reducción por la adquisición de bienes y derechos afectos a una actividad económica Cataluña es la única Comunidad que establece este beneficio fiscal. Se caracteriza por la adquisición de elementos patrimoniales afectos a una actividad profesional del causante por parte del cónyuge, descendientes, ascendientes o colaterales hasta el tercer grado del fallecido. En el caso de que los adquirentes no tuviesen ningún parentesco con el causante, deben prestar servicios en el negocio de que se trate con una antigüedad mínima de diez años o de cinco si tienen encomendadas tareas de responsabilidad en la gestión. Siguiendo el art. 8.1 Ley 19/2010, de 7 de junio, de regulación del impuesto sobre sucesiones y donaciones, conocemos que los bienes afectos han de ser: los bienes inmuebles en los que tiene lugar la actividad, los bienes destinados a ofrecer “servicios económicos y socioculturales para el personal al servicio de la actividad” y el resto de bienes necesarios para la obtención de rendimientos de la actividad. Una vez analizados los beneficios fiscales relacionados con las actividades empresariales, debemos tener en cuenta los porcentajes de reducción establecidos por las leyes autonómicas. Los Cuadros 4 y 5 ilustran las divergencias actuales. 24 Cuadro 4: Reducciones actividades empresariales (I) Fuente: Elaboración propia REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Empresa individual (parientes) Empresa individual (no parientes) Explotación agraria (parientes) Explotación agraria (no parientes) Bienes causante explotación agraria Empresa individual agrícola Andalucía 99% 99% 99% 99% Aragón 99% valor negocio 50% valor negocio Asturias 4% valor negocio Islas Baleares 95% valor participaciones Canarias 99% valor negocio Cantabria 99% valor negocio Castilla y León 99% valor negocio 99% valor explotación Castilla LaMancha 4% valor negocio Cataluña 95% valor participaciones 95% valor participaciones 95% valor bienes Comunidad valenciana 99% valor negocio 99% valor elementos patrimoniales empresa Extremadura 95% Galicia 99% valor explotación 99% valor bienes Madrid 95% valor negocio Murcia 99% La Rioja 99% valor negocio 99% valor explotación País Vasco 90% 25 Cuadro 5: Reducciones actividades empresariales (II) REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Creación empresas Bienes crear empresas Bienes afectos a actividad económica Aragón 50% Islas Baleares 50% (adquisición dinero) 50% valor bienes (si empresa cultural) 70% valor bienes (si empresa deportiva) Cataluña 95% valor bienes Galicia 95% Fuente: Elaboración propia 4.3 BENEFICIOS FISCALES PERSONAS FÍSICAS: DONACIONES Una vez analizados los beneficios fiscales que existen en nuestro país cuando se produce una sucesión, es hora de hacer lo propio con las donaciones. Siguiendo el esquema planteado para las transmisiones mortis causa, se estudiarán en primer lugar aquellas reducciones propias de las personas físicas. Así, podemos encontrar las siguientes a lo largo de la geografía española: Reducción por donación de dinero a descendientes para adquirir o rehabilitar vivienda habitual Esta transmisión inter vivos se origina con la donación de dinero de ascendientes a descendientes para la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que no supere un determinado límite dinerario. La donación debe efectuarse en escritura pública y el importe íntegro debe destinarse a la adquisición del inmueble en los tres, seis o doce meses siguientes (dependiendo de la CCAA en la que se devengue el impuesto) a la donación. La vivienda adquirida o rehabilitada habrá de mantenerse cinco años después de su compra en el patrimonio del donatario como residencia habitual. Se entiende producida la compra cuando los donatarios tengan la plena propiedad sobre el inmueble. Además, los donatarios deben tener menos de treinta y cinco años o ser personas con un grado de discapacidad igual o superior al 65% (en cuyo caso el límite de edad no se aplica). En Galicia, se regula explícitamente la posibilidad de que los donatarios puedan ser mujeres víctimas de violencia de género. En Canarias, el importe de la reducción varía en función del grado de discapacidad del donatario. En Islas Baleares es necesario 32 Si el dinero donado se emplea para adquirir participaciones en entidades, es preciso que éstas constituyan al menos el 50% del capital social de la entidad y que el donatario ejerza efectivamente actividades de dirección en la empresa. Se trata de un beneficio fiscal poco frecuente en España ya que las únicas Comunidades que lo establecen son Andalucía, Canarias, Castilla y León, Cataluña y Extremadura. Reducción por donación a descendientes de inmuebles destinados al desarrollo de una actividad empresarial o negocio profesional Nos encontramos ante una reducción propia de Extremadura que consiste en donar un inmueble para desarrollar una actividad empresarial o negocio profesional, siempre que no consista en un arrendamiento. En la escritura pública de la donación ha de constar de forma expresa el destino del inmueble transmitido. La empresa o el negocio deberán constituirse en los seis meses siguientes a la donación y los donatarios deberán mantener en su patrimonio el inmueble adquirido, durante los cinco años siguientes a la transmisión. Además, en el momento de formalizarse la donación, el adquirente debe tener un patrimonio preexistente que no supere los 402.678,11 euros. Reducción por adquisición de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades La presente reducción tiene por objeto la donación de una empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades a favor de parientes y de no parientes del donante.  Parientes del donante Las leyes autonómicas establecen que éstos han de ser el cónyuge, descendientes o ascendientes y colaterales hasta el tercer grado por consanguinidad y afinidad del donante. Los donatarios deben mantener en su patrimonio el negocio adquirido diez años después de producida la transmisión, siendo el valor de la compañía o de las participaciones adquiridas inferior a cinco millones de euros. Tanto a la empresa, como al negocio, como a las participaciones, se les aplica la exención establecida en el art. 4.Ocho Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. 33 La reducción aplicable tiene en cuenta el valor de los bienes y derechos que componen el negocio. Además, se exige que la actividad de la compañía continúe cinco años después de producirse la donación en escritura pública. En función de la CCAA en la que se devengue el impuesto, se establece la necesidad de que la empresa o negocio adquiridos tengan su domicilio fiscal en la respectiva Comunidad. En Andalucía encontramos una mejora de la reducción de la base imponible. El porcentaje aplicable aumenta, si el negocio adquirido permanece en la Comunidad cinco años después de la transmisión. En Asturias, Canarias o Cataluña, se requiere que el donante tenga 65 años o más o que esté en situación de incapacidad permanente. También se establece que si éste estuviera ejerciendo actividades de dirección en la empresa, dejase de hacerlo y por lo tanto, no percibiese remuneración alguna por su trabajo desde la donación. Otro requisito esencial es que el donante haya trabajado de forma habitual, personal y directa en los negocios transmitidos, obteniendo de ellos la mayor fuente de renta. Centrando el análisis en las participaciones en entidades, se establece explícitamente la exclusión de las instituciones de inversión colectiva, tal y como dispone el art. 26 bis 2) Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes dictadas por la Comunidad Autónoma de Canarias en materia de tributos cedidos. Otro aspecto a destacar es que la entidad participada no puede tener como principal actividad la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. En esta línea, en Castilla y León encontramos una mejora de la reducción, siempre que la entidad mantenga la plantilla de trabajadores que había en el año de la donación, durante los tres años siguientes a la misma. En la Comunidad Valenciana es necesario que la entidad esté participada en un 5% por el donante de forma individual, o bien en un 20% si es de forma conjunta con sus parientes. Tal y como sucede en la donación a los no parientes, si el donatario adquiere participaciones en entidades, dicha participación en el capital social habrá de ser al menos del 50%. A pesar de que el presente beneficio fiscal es muy habitual en las CCAA de régimen común, encontramos una excepción en Madrid. La capital española no 34 regula reducciones de esta clase. Si centramos la atención en las CCAA forales, observamos que ninguna de ellas establece beneficios de esta índole.  No parientes del donante En este caso los donatarios deben tener un contrato laboral o tareas de responsabilidad en la gestión de los negocios del donante. En Canarias o Cataluña, la prestación de servicios ha de tener una antigüedad mínima de diez años, mientras que para las tareas de responsabilidad en la gestión, se exige una antigüedad mínima de cinco años. Sin embargo, en Extremadura se requiere una antigüedad de cinco años para la prestación de servicios y una antigüedad de tres años para las tareas de responsabilidad en la gestión. La empresa adquirida no puede tener como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Otro requisito esencial es el mantenimiento de la plantilla media de trabajadores, durante los cinco años siguientes a la adquisición del negocio. En esta línea, es preciso destacar también la contratación de un trabajador a jornada completa. En cuanto a las participaciones en entidades, es necesario que el donatario tenga una participación en el capital social de la entidad que supere el 50%. Aquellas personas que participen en la empresa, deberán desempeñar tareas de dirección en la misma, y percibir por ello una remuneración. Las únicas CCAA que establecen este beneficio fiscal son Andalucía, Aragón, Canarias, Cantabria, Cataluña y Extremadura. Reducción por adquisición de empresa individual agrícola La Comunidad Valenciana es la única Comunidad que establece esta reducción, tal y como sucede en las sucesiones. La transmisión inter vivos consiste en donar una empresa individual agrícola a favor de los hijos o adoptados del donante. En caso de que no existan descendientes, la transmisión se produce a favor de los ascendientes. Los principales requisitos que se exigen son: que la actividad principal del negocio no constituya la principal fuente de renta del donante; que dicha actividad haya sido ejercida por el transmitente de forma personal, habitual y directa; y que el donatario mantenga la empresa en su patrimonio cinco años después de su adquisición. 35 Si en el momento de la transmisión el donante estuviese jubilado, es necesario que el adquirente viniera ejerciendo de forma habitual, personal y directa la actividad en el negocio agrícola. Reducción por adquisición de explotaciones agrarias En esta ocasión, nos encontramos ante una reducción que se origina con la adquisición de una explotación agraria o de derechos de usufructo sobre la misma. Como viene siendo habitual, podemos distinguir dos tipos de donatarios: los parientes del donante y los no parientes.  Parientes del donante Las leyes autonómicas hacen referencia al cónyuge, los descendientes o adoptados y colaterales hasta el tercer grado del donante. Éstos deben mantener en su patrimonio la explotación tres o cinco años (según la CCAA en la que se produzca el devengo del impuesto) después de formalizarse la donación en escritura pública. Por lo que respecta al transmitente, es necesario que haya realizado actividad agrícola en la explotación y tenga 65 años o más o se encuentre en situación de incapacidad permanente. Además, el donante debe tener la condición de agricultor profesional. Condición que pierde, una vez se produce la transmisión. En Galicia y Extremadura se exige que la explotación agraria se sitúe en la Comunidad correspondiente. El presente beneficio fiscal sólo se establece en Andalucía, Extremadura, Galicia y La Rioja. Analizando las CCAA forales, comprobamos que País Vasco contempla dicha reducción, incluyendo una mejora en el caso de que el cónyuge, los descendientes o ascendientes continúen la explotación.  No parientes del donante Básicamente son aquellos que ostentan la condición de agricultor profesional o tienen un contrato laboral a jornada completa con el donante. En este caso, los adquirentes deberán mantener la explotación en su patrimonio cinco años después de producirse la donación. Andalucía es la única Comunidad que regula las donaciones de explotaciones agrarias a no parientes. 36 Reducción por creación de empresas y empleo Se caracteriza principalmente por destinar lo adquirido a crear un negocio que mantenga los puestos de trabajo cuatro o cinco años (en función de la CCAA en la que se devengue el ISD). Es indispensable también, contar con un trabajador a jornada completa. Otro requisito esencial es que la actividad principal de la empresa no puede consistir en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. La creación de empresas y empleo puede llevarse a cabo a través de bienes o dinero.  Bienes destinados a la constitución de nuevas empresas Galicia por su parte, establece la creación de empresas a través de la adquisición de bienes. La donación debe aceptarse formalmente en escritura pública, manifestando la voluntad de que efectivamente los bienes adquiridos serán destinados a la constitución de un negocio en el plazo de seis meses. Por otro lado, se exige que la compañía mantenga su actividad durante cuatro años. Se trata de donaciones a favor de hijos y descendientes con y sin discapacidad. En el primer caso (donatarios con discapacidad), el límite de la reducción aumenta.  Dinero destinado a la constitución de nuevas empresas Islas Baleares es una de las Comunidades que establece reducciones para las donaciones de dinero destinadas a crear empleo. La transmisión habrá de efectuarse en escritura pública, manifestando expresamente que el destino del dinero será necesariamente la creación de empleo. La constitución del negocio deberá realizarse en los dieciocho meses siguientes a la donación. Los adquirentes han de ser los descendientes o colaterales hasta el tercer grado del donante. En el momento de la adquisición, deben tener un patrimonio preexistente que no supere los 400.000 euros. Además, se establecen dos supuestos: la creación de empresas culturales, científicas o de desarrollo tecnológico y la constitución de empresas deportivas. En ambos casos, la actividad empresarial debe mantenerse cuatro años y la cifra de negocio no puede exceder de 2.000.000 euros. En la Comunidad Valenciana, la creación de empleo debe realizarse en el ámbito de las artes escénicas, la música, la edición o la investigación en el ámbito social entre otras. 37 En Madrid, se establece el plazo de un año para la constitución del negocio. Una vez más, para ejemplificar las diferencias existentes en las distintas CCAA, tendremos en cuenta los Cuadros 8 y 9, que recogen los porcentajes de reducción para las actividades empresariales. Cuadro 8: Reducciones actividades empresariales (III) REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Dinero empresa individual Inmuebles actividad empresarial Empresa individual (parientes) Empresa individual (no parientes) Andalucía 99% 95% (99% si negocio situado en Andalucía) 95% (99% si negocio situado en Andalucía) Aragón 99% valor negocio 30% valor negocio Asturias 4% valor negocio Islas Baleares 95% valor participaciones Canarias 85% 95% valor negocio 50% valor negocio Cantabria 99% valor negocio 99% Castilla y León 99% 99% Castilla LaMancha 4% valor negocio Cataluña 95% importe donado 95% valor negocio 95% valor negocio Comunidad Valenciana 99% valor negocio Extremadura 99% 99% sobre los primeros 300.000 euros valor bien 99% valor negocio 95% Galicia 99% valor negocio Murcia 99% La Rioja 99% valor negocio Fuente: Elaboración propia 38 Cuadro 9: Reducciones actividades empresariales (IV) REDUCCIÓN BASE IMPONIBLE Empresa individual agrícola Explotación agraria (parientes) Explotación agraria (no parientes) Creación empresas Dinero crear empresas Andalucía 99% 99% Aragón 30% Islas Baleares 70% (si empresa cultural) 70% (si empresa deportiva) Comunidad Valenciana 95% valor negocio Hasta 1.000 euros Extremadura 99% Galicia 99% valor explotación 95% (adquisición bienes) Madrid 100% importe donado La Rioja 99% valor explotación País Vasco 90% (100% si continuación explotación) Fuente: Elaboración propia 5. SUPUESTO PRÁCTICO COMPARATIVO EN FUNCIÓN CCAA Como ya se comentó en párrafos anteriores, el objetivo del presente estudio es conocer las diferencias que existen en las distintas CCAA, a la hora de cuantificar la deuda que se deriva del devengo del ISD. Es preciso destacar que nos encontramos ante un tributo de cuota variable 20 , ya que la ley nos proporciona mecanismos para hallar la cantidad a pagar (cuota líquida). Distinguiendo las sucesiones de las donaciones, se realizarán dos supuestos prácticos comparando la deuda tributaria del contribuyente en Aragón y en las Comunidades limítrofes. En el caso de producirse una transmisión mortis causa, el supuesto que se plantea es el siguiente: 20 Ruiz, Mª Luisa, 2018. 39 Cónyuge del fallecido que hereda empresa individual valorada en 500.000 euros y que posee un patrimonio preexistente de 200.000 euros. En todos los casos partimos de que la base imponible es el valor de la empresa individual y que las reducciones aplicadas son las que aparecen en el Cuadro 4. De manera individualizada, comenzaremos analizando nuestra Comunidad. La reducción del 99% del valor del negocio, la encontramos en el art. 131-3 Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos. Por lo que respecta al tipo de gravamen, debemos destacar que la norma autonómica no regula nada al respecto. Por este motivo, resulta aplicable el tipo impositivo estatal, de conformidad con el art. 21.2 Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Atendiendo a la base liquidable, estamos en condiciones de aplicar un tipo de gravamen u otro. En Aragón, la base liquidable resultante es de 5.000 euros, de modo que nos situaremos en el primer tramo de la escala. Finalmente y para hallar la cuota líquida, debemos aplicar el coeficiente multiplicador, atendiendo al Grupo de parentesco en el que se sitúa el cónyuge y a su patrimonio preexistente en el momento de la adquisición. De nuevo, la legislación autonómica no establece nada al respecto, por lo que acudimos a la ley estatal. El coeficiente multiplicador es 1,0000 según el art. 22.2 Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que el cónyuge pertenece al Grupo II y su patrimonio preexistente es de 200.000 euros. Centrando el análisis en Castilla y León, debemos destacar que la reducción aplicable del 99% del valor del negocio, se establece en el art. 17.1 Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos propios y cedidos. Tal y como sucede en Aragón, no se establece un tipo de gravamen autonómico, de modo que se acude al tipo estatal. La base liquidable coincide con la de nuestra Comunidad, por lo que el tipo de gravamen es el mismo. En cuanto al coeficiente multiplicador, ya que no se regula nada en la legislación autonómica, atenderemos a la ley estatal. Como el cónyuge pertenece al Grupo II y su patrimonio en el momento de la transmisión era de 200.000 euros, el coeficiente aplicable es 1,0000, tal y como dispone 40 el art. 22.2 Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En el caso de Castilla La-Mancha, la reducción del 4% del valor del negocio se encuentra en el art. 14.1 Ley 8/2013, de 21 de noviembre, de Medidas Tributarias de Castilla La-Mancha. Al no establecerse un tipo de gravamen autonómico, debemos atender a lo dispuesto en la ley estatal. Teniendo en cuenta que la base liquidable asciende a 480.000 euros, nos situamos en el penúltimo tramo de la escala recogida en el art. 21.2 Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En Castilla La-Mancha encontramos una bonificación del 80% de la cuota en el art. 17.1) e) Ley 8/2013, de 21 de noviembre, de Medidas Tributarias de Castilla La-Mancha, ya que el cónyuge pertenece al Grupo II y la base liquidable supera los 300.000 euros. Finalmente y en cuanto al coeficiente multiplicador, hemos de destacar que no se regula nada en la ley autonómica, por lo que acudiremos a la legislación estatal. De nuevo, teniendo en cuenta que el adquirente pertenece al Grupo II y que su patrimonio es inferior a 402.678,11 euros, el coeficiente resultante es 1,0000. En cuanto a Cataluña, en el art. 10.1 Ley 19/2010, de 7 de junio, de regulación del impuesto sobre sucesiones y donaciones, encontramos la reducción del 95% del valor de las participaciones. Cataluña sí regula su propio tipo de gravamen. Así, teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 57.3 Ley 19/2010, de 7 de junio, de regulación del impuesto sobre sucesiones y donaciones, y que la base liquidable es de 25.000 euros, nos situaremos en el primer tramo de la escala. Es preciso señalar que art. 58 bis 1 de la ley autonómica, establece una bonificación del 99% de la cuota para los cónyuges que adquieran por causa de muerte. En último lugar, y para cuantificar la cuota líquida, debemos tener en cuenta el coeficiente multiplicador establecido en el art. 58 de la norma autonómica. Como el cónyuge se encuentra en el Grupo II, el coeficiente resultante es 1. Si el devengo se produce en la Comunidad Valenciana, debemos atender al art. 10.Dos 3º Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos, que establece una reducción del 99% del valor del negocio. Para hallar el tipo de gravamen que resulta aplicable, debemos tener en cuenta lo dispuesto en al art. 11 de la ley autonómica. Nos encontramos ante una legislación que sigue hablando de pesetas, de 41 modo que debemos conocer cuántas pesetas son 5.000 euros (base liquidable). Equivalen a 831.930 pesetas, por lo que utilizamos el primer tramo de la escala. Teniendo en cuenta que nos encontramos ante una adquisición mortis causa por parte de un familiar que pertenece al Grupo II, podemos aplicar la bonificación del 50% de la cuota que establece el art. 12 bis.1 b) de la norma autonómica. En última instancia, el coeficiente multiplicador también lo encontramos en la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos, en su art. 12. Para saber el coeficiente correspondiente, debemos transformar los 200.000 euros del patrimonio preexistente en pesetas. Como son 33.277.200 pesetas y el cónyuge se incluye en el Grupo II, aplicamos un coeficiente multiplicador de 1,0000. En la Tabla 1 aparecen desglosados los elementos necesarios para hallar la cuota líquida en cada territorio. Tabla 1: Ejemplo práctico sucesiones BASE IMPONIBLE REDUCCIÓN BASE LIQUIDABLE TIPO GRAVAMEN CUOTA ÍNTEGRA BONIFICACIÓN CUOTA LÍQUIDA Aragón 500.000 495.000 5.000 7,65% (estatal) 382,5 382,5 Castilla y León 500.000 495.000 5.000 7,65% (estatal) 382,5 382,5 Castilla LaMancha 500.000 20.000 480.000 29,75% (estatal) 104.818,76 83.855 20.963,75 Cataluña 500.000 475.000 25.000 7% 1.750 1.732,5 17,5 Comunidad Valenciana 500.000 495.000 5.000 7,65% 382,5 191,25 191,25 Fuente: Elaboración propia Si por el contrario nos encontramos ante una transmisión inter vivos, el enunciado que se plantea es el siguiente: Hijo de 26 años del donante que adquiere 150.000 euros para comprar su primera vivienda habitual y que tiene un patrimonio preexistente de 90.000 euros.