Progresividad fiscal (España)

Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 311 VOCES DE CULTURA DE LA LEGALIDAD Progresividad fiscal (España)* Tax progressivity (Spain) Rafael Sanz Gómez Universidad Nacional de Educación a Distancia ORCID ID 0000-0003-0781-3891 [email protected] Cita recomendada: Sanz Gómez, R. (2020). Progresividad fiscal (España). Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad, 18, pp. 311-326. doi: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 Recibido / received: 13/06/2019 Aceptado / accepted: 31/01/2020 Resumen El artículo 31.1 de la Constitución española recoge el principio de progresividad como característica del sistema tributario. Este trabajo estudia el contenido del principio y su interacción con otros principios constitucionales, así como la limitada función de control desarrollada por la jurisprudencia constitucional. Analiza también la evolución histórica de la aplicación del principio, mostrando las conexiones entre la normativa española y el contexto europeo/occidental. Finaliza planteando posibles vías de evolución futura del sistema para un fortalecimiento del principio de progresividad. Palabras clave Progresividad, redistribución, igualdad, sistema tributario, IRPF, reforma tributaria. Abstract The Article 31.1 of the Spanish Constitution includes the principle of progressivity as a characteristic of the tax system. This paper studies the content of the principle and its relation to other constitutional principles, as well as the limited control function developed by the caselaw of the Constitutional Court. It also analyses the historical evolution of the application of this principle, evidencing the links between Spanish legislation and the European/Western context. Finally, it proposes potential future evolution trends towards a strengthening of the principle of progressivity. Keywords Progressivity, redistribution, equity, tax system, personal income tax, tax reform. *El autor quiere agradecer las sugerencias realizadas por las tres personas anónimas encargadas de la revisión de una versión original de este artículo. RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 312 SUMARIO. 1. Definición y fundamento del principio de progresividad. 2. La interpretación conjunta de los principios del artículo 31 de la Constitución como elementos de un sistema tributario justo. 3. Progresividad como característica del sistema tributario. 4. Evolución histórica de la aplicación del principio de progresividad en España. 4.1. El sistema tributario de la posguerra europeo en la Transición española. 4.2. Globalización y cambio de paradigma: la eficiencia tributaria. 4.3. La crisis de 2007 y la desigualdad económica como problema 5. Conclusiones 1. Definición y fundamento del principio de progresividad El principio de progresividad fiscal implica que, cuanto mayor sea la capacidad económica de una persona, en mayor proporción deberá contribuir al sostenimiento de los gastos públicos mediante el pago de tributos. Requiere un trato desigual según el nivel de renta (equidad vertical) para perseguir la igualdad real o material en la distribución de las cargas fiscales. La progresividad, en tanto que “regla técnica matemática” (STC 19/2012, de 15 de febrero) puede definirse como una característica de aquellos tributos concretos para los cuales el tipo medio de gravamen es creciente a medida que crece la base imponible. La forma habitual –pero no única– de obtener este efecto es mediante tarifas (progresividad por escalones). La Constitución de 1978 (en lo sucesivo, CE) es la primera de la historia española que recoge expresamente el principio de progresividad. Las Constituciones de 1812, 1837, 1869 y 1876 simplemente establecían un deber contribuir a los gastos del Estado en proporción de los haberes de cada persona. Por su parte, la Constitución de 1931, en su artículo 44, vinculaba el deber de contribuir con la subordinación de la riqueza del país “a los intereses de la economía nacional”, subordinación que en la Constitución vigente encontramos recogida en el artículo 128.1. Las constituciones europeas tampoco suelen hacer referencia expresa al principio, con la destacable excepción de la Constitución italiana de 1948 (en cuyo artículo 53 se inspira el art. 31 CE). La Constitución portuguesa de 1975 no requiere que el sistema tributario sea progresivo, pero sí que lo sea el impuesto sobre la renta de las personas físicas2. Por último, el principio de progresividad está presente en la última oleada de constitucionales latinoamericanas, como es el caso de Venezuela (art. 316), Ecuador (art. 300) o Bolivia (art. 323.I). Exista o no una mención explícita en el texto constitucional correspondiente, el principio de progresividad es característico de los sistemas contemporáneos. La creación del impuesto progresivo sobre el ingreso constituyó la principal innovación en materia fiscal del siglo XX (Piketty, 2014, p. 546). Los Estados de nuestro entorno apostaron por la centralidad del principio de equidad y la prevalencia de impuestos generales, personales y progresivos de manera decidida ya desde la Segunda Guerra Mundial; pero, en España, estos principios solo pudieron hacerse efectivos tras el fin de la dictadura franquista. El fundamento del principio de progresividad ha sido tradicionalmente objeto de discusión y se ha analizado profusamente no solo desde una perspectiva jurídica, RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 313 sino también económica o sociológica. El hecho de que la Constitución española reconozca este principio de manera expresa no resta utilidad a tales debates, porque nos permite dotar razonadamente de contenido a lo que no deja de ser un concepto jurídico indeterminado. Los fundamentos propuestos suelen agruparse en dos ejes (Pérez de Ayala, 2002, pp. 14-15; Calderón Corredor, 2017, pp. 281-282). El primer bloque hace referencia a “la utilidad decreciente de la renta a medida que ésta aumenta” o bien a “su utilidad social, es decir, la evaluación sociológica y política de sucesivas unidades de renta” (Calvo Ortega, 2015). Si la utilidad de la renta no es lineal, se necesitan tributos progresivos para que el sacrificio de cada contribuyente sea equivalente, en la medida en que las necesidades que cubren los primeros niveles de renta son más importantes que las que cubren niveles ulteriores (Soler Belda, 2015, p. 67). Esta argumentación es más relevante en sistemas jurídicos que no reconocen expresamente el principio de progresividad tributaria, ya que permite justificar la diferenciación entre contribuyentes con distinta renta. El segundo grupo de teorías vincula la progresividad con la redistribución de la renta, que pasaría así de ser una idea extraña a la fiscalidad a ser “un objetivo primario de justicia que opera a través de los tributos” (Pont Mestres, 1981, pp. 392). A su vez, la redistribución puede estar orientada principalmente a reducir las diferencias sociales de renta y riqueza (Piketty, 2014) o bien a garantizar unas condiciones de vida dignas para las personas económicamente más desfavorecidas (Murphy y Nagel, 2002, p. 135). 2. La interpretación conjunta de los principios del artículo 31 de la Constitución como elementos de un sistema tributario justo Los principios tributarios materiales del 31.1 CE son los de generalidad, capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación. Formalmente, igualdad y progresividad inspiran el concepto del “sistema tributario justo”, pero la justicia tributaria es más amplia que la suma de estos dos conceptos (Cazorla Prieto y Blasco Delgado, 2001, p. 729). Un sistema tributario justo también exige que no haya privilegios fiscales (principio de generalidad) o que cada cual tribute de acuerdo con su capacidad económica. Todos los principios del artículo 31.1 CE están estrechamente vinculados, por lo que un análisis de la relación entre el de progresividad y los demás puede terminar de definir el contenido de aquel. Tradicionalmente se ha buscado en el principio de capacidad económica el fundamento para el grado de contribución al mantenimiento de las cargas públicas (Pont Mestres, 1981, p. 391), pero la Constitución de 1978 resuelve esta cuestión en favor de la progresividad (del sistema en su conjunto). El principio de capacidad económica es también un presupuesto necesario para la efectividad del principio de progresividad. Solo si cada contribuyente tributa en virtud de su auténtica capacidad económica, la progresividad establecida en el sistema será real. Para García Añoveros (1998, p. 6), “la progresividad en el impuesto personal solo tiene sentido de equidad efectiva si alcanza a la globalidad de esa manifestación de capacidad […] La progresividad fuerte para partes de renta es una evidente iniquidad”. El objetivo de que cada contribuyente tribute según su capacidad económica puede malograrse si la norma mide la materia objeto de gravamen a partir de indicios o estimaciones que no se correspondan con la realidad (Pérez de Ayala, 1979, p. 79). En la actualidad, el sistema de módulos podría tener este efecto pernicioso. Aunque tradicionalmente se ha justificado por la simplificación en la gestión que aporta al sistema, también es cierto que su desprestigio es creciente, sobre todo por RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 314 considerarse una fuente potencial de fraude. Precisamente, el incumplimiento tributario en cualquiera de sus formas es otra forma en que puede distorsionarse la capacidad económica, impidiendo una progresividad efectiva. Se ha afirmado que unos tipos marginales elevados estimulan la evasión (Brennan y Casas Pardo, 1990, p. 60). La relación entre el principio de igualdad y el de progresividad es bifronte. Por una parte, en tanto que se prohíbe la discriminación por razones subjetivas (mandato que el Tribunal Constitucional vincula con el artículo 14 CE), el grado de progresividad deberá determinarse en función de la base imponible y no de la condición personal del sujeto o de sus relaciones con otras personas, salvo que tales elementos sean factores determinantes del impuesto en cuestión (STC 45/1989, de 20 de febrero). Uno de los principales problemas que genera el principio de progresividad en relación con el artículo 14 CE es la determinación del modo de tributación familiar. En función de cómo se configure la unidad contribuyente y cuál sea el reparto de la fuente de rentas en el interior de una familia, la tributación puede variar enormemente entre unidades impositivas con una renta similar. Si la tributación es individual, es necesario crear reglas para la atribución de rentas entre los componentes de una unidad familiar; si es conjunta, deberá aplicarse alguna técnica que tenga en consideración el número de miembros que componen la familia (como el splitting), lo cual a su vez puede tener efectos distorsionadores desde una perspectiva de género. En la vertiente objetiva del principio de igualdad (vinculada con la capacidad económica del sujeto), la progresividad impone la introducción de una cierta desigualdad cualitativa (STC 27/1981), vinculada con la equidad vertical (trato diferente de contribuyentes con distintos niveles de renta). Esta diferencia de trato tiene como función promover la igualdad real y efectiva, de acuerdo con el art. 9.2 CE. La jurisprudencia constitucional (STC 27/1981, FJ 4) vincula el principio de progresividad con “la aspiración a la redistribución de la renta”. En este sentido, el artículo 40.1 de la Constitución encomienda a los poderes públicos “promove[r] las condiciones favorables para […] una distribución de la renta regional y personal más equitativa”. Sin embargo, la vinculación este artículo 40.1 CE y el 31.1 CE no es evidente. Para García Añoveros (1998, p. 8), el mandato de perseguir una distribución de la renta más equitativa no implica necesariamente redistribución. En efecto, también puede alcanzarse el mismo objetivo a través de la predistribución, regulando las condiciones del mercado de trabajo, y el propio art. 40.1 CE in fine hace referencia a una política orientada al pleno empleo. Si considerásemos que no hay una vinculación directa entre ambos artículos, el mandato de redistribución a que se refiere el Tribunal Constitucional encontraría su fundamento en el propio artículo 31.1 CE y en el artículo 9.2 CE ya citado. Finalmente, el principio de no confiscación del art. 31.1 CE suele leerse (probablemente por su ubicación sistemática) como un límite al principio de progresividad, aunque “dista de hallarse doctrinalmente clarificad[o]” (STC 150/1990, de 4 de octubre). Según el Tribunal, obliga a “no agotar la riqueza imponible […] so pretexto del deber de contribuir”; se trata de un límite constitucional que se establece con referencia al resultado de la imposición y vinculado al principio de capacidad contributiva (podría considerarse confiscatorio, por tanto, todo tributo que no se base en este). Normalmente se considera que el principio de no confiscación es un límite superior al principio de progresividad, cuyo efecto es moderar los tipos asociados a los tramos más altos de una escala. Sin embargo, también podría operar en los tramos inferiores: la progresividad del tributo solo debe operar a partir de un determinado grado de capacidad económica, ya que la renta necesaria para la subsistencia no está disponible para el pago de impuestos (Tipke, 2002, p. 35). RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 315 En la STC 150/1990, el Tribunal apuntó “la dificultad de situar con criterios técnicamente operativos la frontera en la que lo progresivo o, quizá mejor, lo justo, degenera en confiscatorio”. Se trata de una cuestión con un fuerte componente político, ya que “cuanto más acusada sea la función social que se atribuya a la propiedad, mayor será el recorrido que se le otorgue a la progresividad del sistema tributario y más lejos estará la línea roja de la confiscatoriedad” (Varona Alabern, 2014). De manera equivalente, la Constitución tampoco establece el grado concreto de progresividad que se derivaría del artículo 31 CE (Calderón Corredor, 2017, p. 118). Todo lo que puede afirmarse es que su límite inferior vendría constituido por la proporcionalidad del sistema, que no sería admisible; y que su límite superior se encuentra en el principio de no confiscación. Dentro de este amplio y difuso marco se encuentra el espacio para el debate académico, político y ciudadano. Recordamos que el principio de progresividad es una de las manifestaciones de la justicia tributaria, y que dicho principio, según la doctrina constitucional, “refleja en cada momento la concepción política que sobre ella tenga el legislador” (STC 27/1981). 3. Progresividad como característica del sistema tributario La progresividad, de acuerdo con la literalidad del artículo 31.1 CE, forma parte de los principios configuradores del sistema tributario. Es tan innecesario como imposible que cada tributo, en sí mismo, cumpla con el principio de progresividad. Es la aplicación del sistema tributario globalmente considerado la que debe ofrecer como resultado que personas con una capacidad económica superior aporten en mayor proporción al sostenimiento de los gastos públicos. Se han propuesto diferentes métodos para medir la progresividad del sistema en su conjunto, de los que destacaremos dos. Por un lado, puede analizarse la distribución de cargas del sistema fiscal, estimando la carga fiscal mediana para una serie de grupos de renta (normalmente, quintiles o deciles). Otra forma, esta indirecta, de calcular la progresividad del sistema es analizar sus resultados en términos de redistribución. Por ejemplo, para Lindert (2017) el grado de progresividad de un sistema podría medirse atendiendo a su impacto en el coeficiente de Gini. Los diversos estudios publicados por Fedea sobre la distribución de cargas tributarias entre los hogares españoles analizan dicha distribución entre la población clasificada por percentiles de renta. El último de estos estudios (López Laborda, Marín González y Onrubia, 2019, pp. 14-15), relativo a 2016 y 2017, confirma los resultados de los análisis anteriores de los mismos autores: el sistema tributario español es progresivo en términos generales, y lo es gracias al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), que compensa el efecto regresivo del resto de tributos y de las cotizaciones a la Seguridad Social. Con todo, se observa una anomalía: el primer quintil presenta un tipo impositivo medio superior al que corresponde a algunos hogares con una renta bruta mayor. Otros estudios confirman esta estructura impositiva3. Los autores afirman que la regresividad en la parte inferior de la distribución por renta se debe al peso que suponen para los hogares del primer quintil los impuestos indirectos y las cotizaciones sociales (sobre todo las de los autónomos), así como a la existencia, en el primer centil, de hogares con rentas brutas negativas. Estos estudios no reflejan, como sí se ha advertido en otros países (Piketty, 2014, p. 549), una menor presión fiscal para las rentas más altas. Una razón puede ser que dicho grupo no está correctamente reflejado en la Encuesta de Condiciones de Vida, que es la base de datos empleada para obtener información sobre la renta y sus componentes (López Laborda, Marín González y Onrubia, 2019, p. 22). Los propios autores señalan que el estudio no aprecia la caída en el tipo medio de IRPF RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 316 para las rentas más altas que sí se refleja en las estadísticas de Hacienda, lo cual constituye una limitación del trabajo. El Tribunal Constitucional no realiza este tipo de análisis (de carácter más económico que jurídico) al valorar la aplicación del principio de progresividad al sistema tributario. Su aproximación al problema ha partido de identificar cuáles son los tributos centrales del sistema para luego determinar cuáles de ellos son los más aptos para la implementación del principio de progresividad. Los tributos centrales son los impuestos globales sobre la renta –el IRPF, el Impuesto sobre Sociedades (IS) y, en conjunción con los dos anteriores, el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR)– y el impuesto global sobre el consumo –el IVA, aunque no se ha afirmado de manera explícita4–. Por su parte, los impuestos más adecuados para garantizar el principio de progresividad son los personales y directos que recaen sobre las personas físicas: el IRPF, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) y el Impuesto sobre el Patrimonio (IP). De estos, como hemos visto, sólo el IRPF ha sido calificado de tributo central. La conclusión es que el IRPF constituye “la figura impositiva primordial para conseguir que nuestro sistema tributario cumpla los principios de justicia tributaria que impone el artículo 31.1 CE, dada su estructura y su hecho imponible” (STC 182/1997, de 28 de octubre), ya que permite que “se personalice el reparto de la carga fiscal en nuestro sistema tributario según los criterios de capacidad económica, igualdad y progresividad” (STC 137/2003, de 3 de julio). Ha añadido que “en un sistema tributario justo pueden tener cabida tributos que no sean progresivos, siempre que no se vea afectada la progresividad del sistema”, y parece sostener que “una medida concreta” solo infringirá el principio de progresividad cuando “afecte a la justicia del conjunto del sistema” (STC 7/2010, de 27 de abril). Fuera de estas circunstancias concretas, la progresividad operaría como un criterio “cercan[o] a lo político-programático” (Cazorla Prieto y Blasco Delgado, 2001, p. 732). La doctrina ha analizado cómo, en su caso, podrían introducirse elementos de progresividad en el resto de los tributos. En el ámbito de la imposición indirecta española, dada la naturaleza real y proporcional de los principales tributos, solo es posible calcular y tener en cuenta la incidencia de determinados consumos en función de la renta. Así, podría contribuir a la progresividad global la creación de un impuesto sobre consumos de lujo, en la medida en que dichos consumos crecen más que proporcionalmente que la renta (Pérez de Ayala, 1979, p. 105). En el IVA, se ha observado que los tipos superreducidos tienen cierto efecto corrector de la regresividad, por el tipo de consumos sobre los que recaen; por el contrario, las exenciones ahondan en la regresividad (López Laborda, Marín González y Onrubia, 2018, p. 65). Con todo, además del peso limitado del principio de progresividad en la imposición indirecta, es necesario tener en cuenta que existen otros criterios en juego: por ejemplo, los impuestos sobre determinados consumos (tabaco, alcohol, hidrocarburos) son regresivos, pero puede considerarse que tiene mayor peso el fin extrafiscal (sanitario, medioambiental) que se persigue. Algunos autores han afirmado que del art. 31.1 CE podría extraerse que están constitucionalmente prohibidas las figuras tributarias con un efecto regresivo inequívoco, como “impuestos de capitación basados en el principio del beneficio, al estilo del Poll Tax, establecido […] por el gobierno de Margaret Thatcher” (Rodríguez Bereijo, 1992, p. 52). En un sentido parecido se pronuncia García Dorado (2002, p. 79). Son de la opinión contraria Eseverri et al. (2014, p. 129) quienes consideran que “incluso se pued[e] defender la constitucionalidad de la existencia de tributos con tipos regresivos”, en la medida en que su peso sea menor dentro del sistema. Como hemos visto, la jurisprudencia constitucional solamente exige que el sistema tributario en su conjunto sea progresivo, lo cual es un argumento a favor de esta última tesis. Sin embargo –dentro de la vinculación entre los diversos principios que informan el RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 317 sistema tributario– cabe cuestionarse si un impuesto que establezca una cuota fija (y de efecto claramente regresivo) no sería contrario al principio de capacidad económica. Nótese que hablamos de impuestos: la conclusión sería diferente para las tasas y contribuciones especiales, por el peso que tiene el principio de equivalencia en su configuración. La doctrina suele considerar que el principio de progresividad no se exige de estas figuras (Calvo Ortega, 2015) y, aunque en su momento se alegó que la configuración de las tasas judiciales tras la reforma de 2012 infringía este principio, el TC las declaró inconstitucionales por otros motivos y afirmó que no procedía entrar ya a analizar su compatibilidad con la progresividad (STC 140/2016, de 21 de julio). Finalmente, parte de la doctrina considera que un análisis de la progresividad del sistema tributario debe considerar los efectos del gasto público sobre la capacidad económica de los contribuyentes. La justificación que se apunta es la estrecha vinculación entre las vertientes del ingreso y del gasto en el ordenamiento financiero (Martín Delgado, 1979, p. 83). Para Rodríguez Bereijo (1992, p. 19), las limitaciones del principio de progresividad tributaria obligan a hacer recaer el efecto redistributivo sobre el gasto, ya que “el sistema fiscal, por muy justo y muy progresivo que aparezca […] en el mejor de los casos, consigue una distribución proporcional, pero no progresiva, de la carga tributaria”; añade que “un programa justo de gastos públicos es más redistributivo que el más justo de los impuestos sobre la renta”. En este sentido, el ya citado estudio de López Laborda, Marín González y Onrubia (2019), además de poner de manifiesto los problemas de progresividad del sistema tributario, detecta un claro efecto progresivo derivado de las principales prestaciones monetarias: las transferencias estatales obtenidas por el primer quintil (0-20%) equivalían al 67,3% de su renta bruta, frente a un 18% para el noveno decil (80%- 90%) y un 4,1% para el 1% más rico. 4. Evolución histórica de la aplicación del principio de progresividad en España 4.1. El sistema tributario de la Transición española Los principios tributarios de la CE de 1978 (y la reforma fiscal de la Transición) son los comunes a los Estados de nuestro entorno en ese momento, presentes en documentos como el Informe Neumark (1962). La visión entonces prevalente sobre cómo el diseño tributario consideraba que la equidad debía tener un rol fundamental. Llevado a la práctica, ello implicaba la creación de impuestos generales, personales y progresivos. El hecho de que España se sumase tardíamente a este paradigma permitió hacer uso de la experiencia acumulada a lo largo del tiempo. Las líneas que seguiría la mencionada reforma fiscal quedaron fijadas en el Acuerdo sobre el programa de saneamiento y reforma de la economía (uno de los dos “Pactos de la Moncloa”), firmado el 25 de octubre de 1977. El Acuerdo determinó los impuestos esenciales y la estructura recaudatoria general del sistema. La recaudación debía crecer (para financiar el incremento de gasto público previsto) y ser más progresiva. Este último criterio se concretó en que, en los presupuestos para 1978, los ingresos por tributos directos (renta y patrimonio) deberían ser equivalentes a los indirectos (consumo) y superarlos desde entonces. Esta última previsión se ha respetado salvo en el período 1986-1988 (como consecuencia de la introducción del IVA, que produjo un fortalecimiento de la imposición indirecta) y el año 2000. El tributo principal del nuevo sistema sería un IRPF de carácter global, personal y progresivo; a ello debía añadirse un Impuesto sobre Sociedades más RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 318 “moderno” y una reforma de la imposición indirecta que fuera sentando las bases para poner en marcha el IVA cuando la situación económica fuera favorable. También se hacía referencia al Impuesto sobre el Patrimonio y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Este cuadro impositivo había sido diseñado en los últimos años del franquismo por el equipo dirigido por Fuentes Quintana desde el Instituto de Estudios Fiscales, dependiente del Ministerio de Hacienda. Cinco días después de la firma de los Pactos de la Moncloa, el Gobierno presentó un proyecto de ley que, tramitado por la vía de urgencia, resultó en una de las primeras normas que aprobaron las Cortes Constituyentes: la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, de 14 de noviembre de 1977. La total implantación del modelo culminó con la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; y, por tanto, se solapó con un cambio de paradigma en el ámbito tributario, como veremos ahora. 4.2. Globalización y cambio de paradigma: la eficiencia tributaria Los años 1980 coincidieron con un nuevo ciclo vinculado con la hegemonía creciente del neoliberalismo, con los gobiernos de Margaret Thatcher y Ronald Reagan a la cabeza. Desde entonces, el principio de progresividad ha ido perdiendo fuerza ante la necesidad de garantizar la competitividad de los Estados para atraer inversiones en el marco de la globalización económica y la libre circulación de capitales. A grandes rasgos, “los objetivos de neutralidad, eficiencia, simplificación y equidad horizontal han sido prioritarios frente a los de equidad vertical o progresividad formal” (Cordón Ezquerro, 2005, p. 7). Estos objetivos se concretan, desde un punto de vista técnico, en una minoración de la progresividad de las tarifas (reducción de los tipos marginales y del número de tramos) y un ensanchamiento de la base imponible (normalmente mediante la supresión de exenciones y otros beneficios fiscales). Este cambio de modelo a nivel internacional se reflejó, en España, en un nuevo consenso de los partidos mayoritarios, que puede observarse en las sucesivas reformas normativas. En el IRPF, un ejemplo sería la Ley de 1991, aún bajo un gobierno del PSOE5, que introdujo una reducción del tipo marginal de 13 puntos (del 66% al 53%) y reguló dos bases imponibles distintas (regular e irregular), moderando también la progresividad de la tributación de las ganancias patrimoniales (Pérez Royo, 2016, p. 52). La reforma más profunda de este tributo llegó tras ganar las elecciones el Partido Popular en 1996, mediante la introducción de un IRPF decididamente dual (donde las rentas del ahorro tributan de manera separada y más ventajosa). Ahora bien, cuando el PSOE volvió al gobierno en 2004 respetó los nuevos criterios (Comín, 2017): por ejemplo, la Ley de IRPF de 2006 consolidó y profundizó en el modelo dual. Los otros dos tributos progresivos previstos en los Pactos de la Moncloa eran el IP y el ISD. El primero fue suprimido en 2008, aunque luego se recuperó en 2011, en principio con carácter temporal (aunque aún se mantiene). El ISD está tendiendo a su casi desaparición en el ámbito de las herencias entre familiares directos. El cuerpo de jurisprudencia creado por el Tribunal Constitucional no ha supuesto un freno a esta tendencia hacia una menor progresividad. Concretamente, el Tribunal ha rechazado que el art. 31.1 CE impida modificar algún elemento de un tributo de modo que sea más regresivo que en la regulación anterior (STC 19/2012). Esta doctrina es coherente con la ausencia de un derecho a la estabilidad regulatoria o a la inmutabilidad de las normas precedentes. También es coherente con la necesidad de interpretar la Constitución de manera sistemática y la existencia de principios en tensión frente al propio principio de progresividad; tensión que debe resolver el legislador. RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 319 Veamos pues las tendencias que explican esta evolución legislativa. Las primeras críticas al principio de progresividad se vinculaban con una falta de generalidad producto del fraude fiscal; también con el efecto distorsionador de la inflación sobre las tarifas del IRPF (Calderón Corredor, 2017, p. 140). Con todo, la cuestión central es la tensión entre el principio de progresividad y los de neutralidad y eficiencia económicas. Los principios de neutralidad y eficiencia suelen definirse atendiendo a sus efectos: su función es, respectivamente, no alterar en exceso la asignación de recursos que se obtendría en situaciones de libre competencia y no afectar negativamente a las decisiones económicas de los individuos y las empresas, para así favorecer en último término el crecimiento económico (Lagares et al., 2014, p. 43). Las reformas de esta etapa parten de considerar que los tipos de gravamen fuertemente progresivos distorsionan las conductas de los contribuyentes. Como consecuencia, “la equidad vertical tiende a estar presente casi exclusivamente en el impuesto sobre la renta personal, y de manera más matizada (con tipos marginales menos elevados), mientras que en el resto de los tributos prevalece el objetivo de buscar la neutralidad (sobre la progresividad)” (Lagares et al., 2014, p. 39). Una justificación clásica para el IRPF dual es que las llamadas rentas del ahorro son más móviles, y es necesario ofrecerles condiciones fiscales ventajosas para garantizar su atracción y desincentivar la erosión de bases imponibles. La exposición de motivos de la Ley de IRPF de 2006 justifica la consolidación del modelo dual, entre otras cuestiones, por “la creciente globalización de la economía” y las “nuevas tendencias en la fiscalidad internacional”. El fortalecimiento de los principios de eficiencia y neutralidad se refleja en varios argumentos contenidos en la STC 19/2012. Por una parte, el Tribunal Constitucional considera que una de las razones que legitiman la reforma es favorecer el crecimiento económico, ya que el régimen anterior de las ganancias de capital tenía efectos distorsionadores sobre las decisiones económicas. También afirma que la recuperación de la actividad económica ayudaría a cumplir los criterios de convergencia en el marco de la futura incorporación al euro. Parte de la doctrina considera que el Tribunal Constitucional actúa de manera muy complaciente frente a las decisiones políticas del legislador, a las que, en la práctica, acomoda el contenido de los principios constitucionales, lo cual resulta en un “déficit del control constitucional tributario” (Checa González, 2010, p. 32). Aunque debe reconocerse al legislador un margen de discrecionalidad coherente con el principio de pluralismo político, los principios del artículo 31.1 CE tienen rango constitucional y vinculan al legislador: por tanto, solo deberían ceder ante principios del mismo rango. En este sentido, no es claro el engarce constitucional de los principios de eficiencia y neutralidad. Ortiz Calle (2008, p. 173) señala que no todos los argumentos económicos pueden oponerse a los principios tributarios del art. 31.1 CE: el propósito de mantener o atraer inversiones sería “una consideración de mero pragmatismo y […] de naturaleza puramente fiscal o recaudatoria”. Frente a ello, sí considera legítimas las normas que tienen como finalidad orientar la conducta de sus destinatarios hacia objetivos de política socioeconómica constitucionalmente protegidos. La diferencia no es tan evidente para quienes consideran que la atracción de inversiones puede favorecer el empleo o el consumo y tener un impacto positivo en una (pre)distribución más justa de la renta y la riqueza (art. 40.1 CE); o desde el momento en que se puede establecer una vinculación –como hace el TC– entre la neutralidad fiscal y el cumplimiento de obligaciones derivadas de la pertenencia a la Unión Europea. Lo que sí nos parece evidente es que la consolidación de la eficiencia y la neutralidad como principios tributarios capaces de oponerse al de progresividad del art. 31.1 CE constituye una situación cercana a la novación constitucional. La RAFAEL SANZ GÓMEZ Progresividad fiscal (España) Eunomía. Revista en Cultura de la Legalidad. ISSN 2253-6655 Nº. 18, abril 2020 – septiembre 2020, pp. 311- 326. DOI: https://doi.org/10.20318/eunomia.2020.5279 326 Lindert, P. H. (2017). The rise and future of progressive redistribution. CEQ Working Paper, 73. 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