La continua búsqueda de la eficiencia de la Contabilidad Financiera como sistema de comunicación: el reto de los intangibles

Contabilidade (CO-33) LA CONTINUA BUSQUEDA DE LA EFICIENCIA DE LA CONTABILIDAD FINANCIERA COMO SISTEMA DE COMUNICACIÓN: EL RETO DE LOS INTANGIBLES. Inés Moreno Campos Guillermo J. Sierra Molina Universidad de Sevilla RESUMEN El paso de una economía industrial basada fuertemente en los activos tangibles como principales generadores del valor, a una economía que encauza el proceso de creación de valor a través de la información, el conocimiento y los activos intangibles, está haciendo que la Contabilidad, como sistema de información, deba enfrentarse al reto de la medición y registro de estos elementos intangibles, de modo que el mensaje contable alcance el objetivo de utilidad para la toma de decisiones de los usuarios externos. El propósito de este artículo es poner de manifiesto los cambios producidos en los distintos sujetos que están inmersos en el sistema de comunicación de información contable y los inconvenientes de la no adaptación de la Contabilidad Financiera a tales cambios, así como apuntar la dirección de dicha adaptación. PALABRAS CLAVE: intangibles, Contabilidad. ABSTRACT We have witnessed a significant transformation in the world economy. The economy of oíd was manufacturingbased and relied heavily on tangible assets as determinants of valué. The present-day economy is based on knowledge, information and intangible assets. Financial Accounting must adapt this alteration to be usefull to the external users. The purpose of this article is to show the change in the subjetc and context of the communication process and the directions of the Financial Accounting to adapt to this alterations. KEYWORDS: intangibles. Accounting. 1 La Contabilidad Financiera como sistema de información contable útil, pero, ¿para quién?. La Contabilidad Financiera ha pasado de ser fundamentalmente un instrumento de registro de ciertos acontecimientos pasados ocurridos en el seno de la empresa a un instrumento de comunicación de información útil y relevante a los usuarios extemos de cara a su toma de decisiones. Todo sistema de comunicación se compone de varios elementos; emisor, receptor, medio, mensaje y contexto. Para que la comunicación sea efectiva se requiere: Que la decodifícación del mensaje sea fácil por parte del receptor. Que el mensaje así codificado llegue de manera oportuna al receptor para su toma de decisiones. Que el contenido del mensaje sea apropiado al modelo de decisión de los receptores. La efectividad en la comunicación de la información contable, por tanto, debe partir de las características de los receptores de la misma y de sus necesidades informacionales. Sin embargo, al partir el proceso de comunicación del emisor, en nuestro caso, de la empresa, existe un riesgo en la oferta informativa que puede alterar el objetivo de la información hacia la utilidad de la misma para los emisores, y no para los receptores, como, en principio, debiera ser. 327 X Jornadas Luso-Espanholas de Gestáo Científica ste riesgo en la oferta se manifiesta, por ejemplo, en aquellos casos en que los directivos toman decisiones de gasto o de inversión en función de los resultados previstos para el ejercicio y no empresarial3 P° ' t,Cas.empresanales que obedezcan a necesidades reales por parte de la actividad Numerosos directivos admiten que utilizan la Contabilidad de una manera creativa para lograr el alisamiento del beneficio (Co.lison et alia, 1993). Es decir, cuando el directivo capta q u e u n b S c .o f7 n l ° J ^ i r St,ante eS VÍSt° COn bUenOS OJOS POr |0S agentes que le mantienen en su puesto, n r l l v í r' °S acc,0n,stas’ ?astara más cuando se Prevén altos beneficios y menos cuando la previsión de beneficios es menor, con el consiguiente nesgo para la salud futura de la empresa, ya que !,m Írv dé ,0T . ü° 3tlenden a la supervivencia de la misma a largo plazo sino a la propia supervivencia del directivo a corto plazo. F F Poniendo este problema en conexión con el tema de intangibles, podemos pensar que, al no “ POr 'a Coraabilldad t^clicional y. por al no ser puestos de mamfiesto a través de las cuentas anuales a los usuarios externos, constituyen un campo de actuación importante por parte de los directivos para la elaboración de una Contabilidad creativa que refuerce sus objetivos pnvados a corto plazo. q reruerce m fnm f" que se consiSa una mayor transparencia en la información, las demandas cornal T eS ^ °S USU3nos 6x16,1105 será el motor de arranque del sistema de comunicación ntable extemo y, por tanto, se vera reducido el riesgo en la oferta a que aludíamos anteriormente der¡vLnIírr CÍÓnK-UfrÍd? P°r ,OS con,P°nentes del si5t6ma de información contable externo derivado del cambio en el contexto social y empresarial. 1 margCn de r 13 ll!Cha continua entre emisores y receptores de la información contable por L c J ? mensaje adecuado a sus respectivos objetivos, se observan a lo largo del tiempo cambios en nmH h r y composiclon de los mismos, provenientes, fundamentalmente, del cambio producido en el contexto en el que se desenvuelve la actividad empresarial. 2.1 La alteración en el emisor. La Contabilidad Financiera, tal y como está configurada actualmente, está estrechamente vinculada a un tipo de actividad empresarial que encontraba su ventaja competitiva en el uso de ctivos tangibles en una economía dominada por el sector industrial. Actualmente, no sólo el sector influenciaTd “ de Servici° dentro de cualqui6r tipo de empresa están ejerciendo una influencia fundamental en la economía. • . E.Ste ICamd!° de con,6Xto ha levado a las empresas a la búsqueda de ventajas competitivas que, s n olvidar las clasicas de diversificacion y reducción de costes, ponen su énfasis en la relación congos Lentes con los recursos humanos y en los procesos tecnológicos. En este sentido Flamholtz (1999, pag. 1) señala que la economía ha pasado de ser manufacturera a basarse en el conocimiento la ÍM n^aC10n y f f P 'tal, 'n,electuaK como activos intangibles que son fundamentales para la supervivencia y la obtención de beneficios de la empresa. Por tanto, la Contabilidad no debe ofrecer sólo información sobre aquellos acontecimientos istoncos que han afectado al patrimonio de la empresa, sino también sobre los objetivos de la misma, sus planes de futuro, su posición en el mercado con respecto a sus principales competidores la alcanzadas"etc C°mpetenC'a de SU perS0nal’ la fidelidad de la ú n te la , las nuevas tecnologías 328 Contabilidade El cambio que ha sufrido el propio sujeto contable debería traducirse o inducir un cambio en el mensaje contable tradicional incorporando nuevos elementos, sobre todo de tipo intangible o inmaterial, ya que esta información ha pasado a ser altamente relevante para la toma de decisiones de los usuarios extemos. 2.2 El cambio en el receptor. Por otro lado, también se ha producido un cambio en el seno de la sociedad que ha derivado en una ampliación del objeto material de la Contabilidad. A este respecto la sociedad en genera considera que las empresas no sólo tienen que rendir cuentas sobre el aspecto economico de s actividad sino que tienen que informar acerca de las consecuencias sociales de dicha actividad, decir de su responsabilidad social, lo cual, como hemos mencionado anteriormente ha generado una ampliación del concepto de Contabilidad para extender su campo hacia el terreno de lo social. Además y también derivado del cambio del contexto social, numerosos grupos de agentes han pasado a ser considerados actualmente como usuarios externos, nos referimos a las asociaciones de consumidores, sindicatos, asociaciones feministas, y, sociedad en general. La incorporación de estos grupos como receptores de información contable externa así como la ampliación de las necesidades informacionales de los usuarios tradicionales y también de los de reciente incorporación, hace que el mensaje contable deba ampliarse. En palabras de Gabas et alia (1996) la regulación contable española debe atender de forma continuada las demandas informativas emergentes dí nuevos agentes interesados en la actividad empresarial, con el objetivo de evitar su anquilosamiento. 3 La adaptación del sistema de información contable extemo ¿un mensaje ampliado o una codificación distinta?. De lo dicho hasta ahora se desprenden dos ideas fundamentales: - Las necesidades informacionales de los receptores de la información contable externa deben constituir el motor de arranque de todo el proceso de comunicación intentando en la codificación del mensaje la máxima transparencia para evitar, en lo posible, el nesgo en la oferta. En otras palabras, la meta que debe perseguir la Contabilidad Financiera es la utilidad de la información suministrada de cara a los usuarios externos y, en ningún caso la utilidad de la misma para los directivos en su objetivo primordial de mantenimiento en el puesto. - Los cambios operados en el contexto socio-económico derivan en cambios en el tipo y composición de usuarios externos y también en alteraciones en la conducta y objetivos de los propios sujetos o emisores de la información contable. Estos cambios se traducen en nuevas demandas informacionales a la Contabilidad Financiera y, por tanto, este sistema de comunicación debería adaptarse a ellos elaborando un mensaje ampliado con nuevos elementos o, quizás, cuando todos los elementos han sido ya recogidos de alguna forma por la Contabilidad, debieran codificarse de manera distinta atendiendo a una mayor transparencia de la información final y a un mejor entendimiento de la misma. Todas estas nuevas demandas adicionales de información por parte de los usuarios externos se pueden canalizar hacia un aspecto fundamental, el de los intangibles. El cambio del contexto económico a que hacíamos referencia anteriormente, de una economía industrial a una economía de servicios, ha inducido a un cambio en el tipo de ventaja‘ persiguen las empresas para conseguir su supervivencia y su éxito en el mercado. Según Sonnenberc 329 X Jornadas Luso-Espanholas de Gestáo Científica (1994, pág. 33) dada la competencia existente a nivel mundial, las empresas han conseguido enormes progresos en los sistemas de producción, lo que supone para el futuro una mayor dificultad a la hora de diferenciar los productos atendiendo a criterios de calidad de producción; la diferencia entre los productos será tan reducida que hará falta mucho más que calidad para conseguir la fidelidad de marca, habrá un creciente interés por los intangibles como forma de satisfacer a los clientes. En otras palabras, de la importancia anteriormente otorgada a los bienes tangibles, que eran la clave para un mayor crecimiento y rentabilidad empresarial, se ha pasado al énfasis en ios elementos intangibles, es decir, en la calidad del servicio prestado a los clientes, en el prestigio de la marca, en la adaptación continua a las nuevas tecnologías y procesos, en la reputación del personal de la empresa, etc. Los usuarios externos intuyen que estos elementos intangibles son los que actualmente conducen a la empresa en su trayectoria hacia el éxito, y, por ello han sido incluidos como variables fundamentales en su proceso de decisión. En este sentido Zubiaurre (1999, pág. 3) señala que los usuarios de información financiera reclaman cada vez con mayor insistencia información que les oriente sobre las estrategias y objetivos de las empresas. Estas estrategias se basarán a menudo en la evolución de nuevos factores como la satisfacción de consumidores, niveles de calidad o avances tecnológicos, lo que implicará en muchos casos mejorar los sistemas de información de factores como las marcas, los procesos de investigación o la formación del personal. La Contabilidad Financiera se enfrenta con determinados problemas si no afronta el reto de la incorporación de nuevos elementos en el mensaje que transmite, o de alteración de la codificación actual de ciertos elementos. Algunos de los problemas a que hacemos referencia son los siguientes: - Existe toda una serie de ratios procedentes de la ciencia contable y originados en el antiguo contexto industrial que, al ser aplicados en nuestros días, pueden ocasionar distorsiones y toma de decisiones erróneas al no considerar el valor de los activos intangibles. - Cuando la empresa realiza importantes esfuerzos de cara a la mejora de su posición competitiva, el modelo actual de contabilización los registra como gastos en el momento en que tienen lugar por lo que en dicho ejercicio la cuenta de resultados mostrará una mala imagen a los usuarios extemos que puede llevarles a decisiones de desinversión, cuando, en realidad esos gastos tienen carácter de inversión ya que su rentabilidad se obtendrá en el futuro. La utilidad del mensaje para los receptores del mismo, los usuarios externos, se ve seriamente amenazada si dicho mensaje no incorpora los elementos que actualmente la empresa utiliza para conseguir un crecimiento y una rentabilidad futuros. Según Kaplan y Norton (1992, pág. 71) el modelo financiero tradicional de medición que sólo considera activo los bienes propiedad de la empresa físicos o tangibles, basado en variables como la rentabilidad económica o beneficio por acción, no se ha adaptado a las nuevas técnicas que, en el presente, emplean las empresas para tratar de obtener ventajas competitivas. Todas estas disfunciones se resumen en la afirmación de Nomen (1996, pág. 22) de que la Contabilidad se equivoca en lo que mide, ya que no mide el núcleo de la empresa. El mismo autor (pág. 20) señala que en la era de la información en la que nos hallamos inmersos, el núcleo estratégico de las empresas está en su capital intelectual, en los activos intangibles que posea o controle. En esta tesitura, el modelo de Contabilidad Financiera está siendo desafiado por acuerdos entre organizaciones cada vez más flexibles cuyas inversiones en activos intangibles son crecientes (Swerin^a 1997 pág 28). e ’ Como consecuencia de la no adaptación del sistema a las nuevas necesidades informacionales de los usuarios externos podemos señalar el distanciamiento, cada vez mayor entre el valor de mercado y el valor en libros de las empresas, distanciamiento que, además, es más pronunciado en el caso de empresas intensivas en personal o en aquellas otras situadas en 330 Contabilidade el sector de alta tecnología. En este sentido, los estudios de Lev (1996) sobre 1.500 empresas durante el período 1973-1992 y, en nuestro país de Cañibano y Sánchez (1997) llegan a la misma conclusión. Los autores explican este comportamiento afirmando que los inversores valoran en las empresas determinados elementos que no están reflejados en sus balances, es decir, existen factores que influyen y determinan el crecimiento empresarial, la productividad, los beneficios y la creación de riqueza que no están reflejados en la Contabilidad tradicional. El mensaje contable tradicional, por tanto, debe ser ampliado o alterado en los siguientes aspectos: 1. - Del énfasis actual en la rentabilidad económica, el beneficio por acción o el resultado contable se debe pasar a considerar como elementos fundamentales sobre los que informar todos aquellos que la empresa utiliza realmente en la consecución de sus ventajas competitivas. No se trataría en este caso de abandonar el resultado contable sino de complementarlo con otro tipo de información adicional ya que, como señalan Amold et alia (1991, pág. 5) en un mundo cada vez más complejo es improbable que un único número pueda captar la diversidad de factores que contribuyen a modificar la riqueza de la empresa durante un período. 2. - La Contabilidad Financiera tradicional se empeña en informar sobre la eficiencia de la empresa en el pasado cuando la demanda actual de los usuarios externos se centra en el estado en que la empresa se encuentra para afrontar el futuro. 3. - El mensaje contable actual se codifica atendiendo a un horizonte temporal del corto plazo lo cual posibilita muchas veces la existencia del riesgo en la oferta de la información a que hemos aludido anteriormente por parte de los emisores de la misma. Para evitar estos riesgos quizás el horizonte temporal debiera incrementarse hasta el largo plazo, de tal forma que el tiempo pusiera de manifiesto los errores en las medidas tomadas por los directivos en un determinado momento cuando, en principio, favorecían el resultado empresarial a corto plazo. Según Dent (1990, pág. 3) las mediciones con un enfoque a corto plazo desalientan los procesos de innovación tecnológica, inversión en cuota de mercado o en otros recursos generadores de ventajas competitivas. 4. - El mensaje contable debiera hacer mayor hincapié en la información sobre la posición competitiva de la empresa en el mercado correspondiente, aunque sin abandonar la información sobre recursos, ya que la mayor posesión de bienes no indica una posición competitiva fuerte. 5. - Para la incorporación al mensaje contable de información sobre ciertos elementos, sobre todo de tipo intangible, quizás debiera considerarse la solución, apuntada por ciertos autores, de no intentar encorsetar la misma en un modelo financiero sino utilizar modelos de información o indicadores no financieros. Blanco Dopico (1998, pág. 169) afirma que la efectividad de la Contabilidad Financiera vendrá validada cuando los estados contables sean lo suficientemente efectivos para suministrar la información necesaria sobre variables que influyen en el comportamiento decisorio, aunque se trate de variables ajenas a la empresa o de difícil medición. Continua diciendo que el sistema de información contable se ha de constituir como un sistema de información multidimensional y multicritenos en donde los estados contables deberían completar su perspectiva financiera con otras adicionales como por ejemplo la perspectiva de innovación y aprendizaje que recoge información sobre las cualidades y potencialidades de los recursos humanos. 4 Reflexión final. El cambio en el contexto socio-económico en que están inmersas las organizaciones implica que el sistema de información de las mismas debe adaptarse a las nuevas variables que los usuarios externos incorporan en sus modelos de decisión, que son, fundamentalmente, de tipo intangible. Se abre, por tanto, ante nosotros, un amplio campo de investigación, que debiera acometerse por la labor de captación de las nuevas necesidades informacionales de los usuarios externos, para. 331 X Jornadas Luso-Espanholas de Gestáo Científica más tarde, estudiar cuál es la mejor forma en que tal información debe suministrarse (financiera o no financiera), y su ubicación en las cuentas anuales, todo ello partiendo de un marco conceptual apropiado a tales elementos intangibles que abarque claramente su definición, clasificación y requisitos de reconocimiento. Bibliografía. Amold, J., Boyle, P.. Carey, A., Cooper, M. y Wild, K. (1991), “The Future Shape of Financial Reports". 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