La tributación de las actividades digitales. Especial referencia a la tasa Google

Facultad de Derecho Grado en Derecho LA TRIBUTACIÓN DE LAS ACTIVIDADES DIGITALES. ESPECIAL REFERENCIA A LA TASA GOOGLE Presentado por: LETICIA RICO GORDO Tutelado por: ANTONIO ARENALES RASINES Valladolid, 8 de julio de 2019 RESUMEN Este Trabajo de Fin de Grado titulado «La tributación de las actividades digitales. Especial referencia a la Tasa Google» tiene por objeto mostrar cómo la nueva era digital ha incidido en la sociedad –con especial mención a las Tecnologías de la Información y la Comunicación (TIC)-, especialmente en la economía y en el Derecho tributario, provocando un cambio en los modelos de negocio en los que los activos intangibles y la no presencia física son el estandarte de los principales problemas a los que se tienen que enfrentar las Autoridades tributarias. Ello es debido a que las actuales normas que conforman los sistemas fiscales no se adecúan correctamente al carácter digital de la economía. Para tratar de resolver este problema, hace años se inició la revisión de las normas de fiscalidad internacional, primero en el seno de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) con el Proyecto BEPS y luego en el marco de la Unión Europea (UE) con varias Recomendaciones y alguna que otra propuesta de Directiva. Si bien, la búsqueda incesante de acuerdos entre Estados parece no haber dado sus frutos todavía, a la espera de que el año 2020 sea decisivo. Una vez comprendido lo anterior, la segunda parte del trabajo versará, de forma más concreta, acerca de la «Tasa Google». Se expondrán sus dos acepciones –para que el lector conozca la existencia de «otra Tasa Google»- y se hará una especial y detallada exposición del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (IDSD) y su fracasado Proyecto de Ley español. Sin embargo, se comprobará que la iniciativa española de implantar de forma unilateral esta figura tributaria no ha sido la única, ni mucho menos, pues países como Corea del Sur o Hungría fueron los pioneros. Y Francia, Italia y Reino Unido tampoco se quedaron de brazos cruzados. Por último, se expondrán las principales dificultades que han perseguido a la polémica «Tasa Google» desde que pasó a formar parte de las principales agendas de los países. Además, cabe mencionar que este TFG ha sido elaborado teniendo siempre en cuenta los hechos que se iban sucediendo en el panorama fiscal internacional y europeo, ajustándose de tal forma a los acontecimientos con el fin de que acabara en un trabajo lo más actualizado posible. ABSTRACT This Final Degree Project entitled "The taxation of digital activities. Special reference to the Google Tax" aims to show how the new digital era has affected society, especially in the economy and in tax law, causing a change in business models in which intangible assets and the absence of physical presence are capital problems. This is due to the fact that regulation involving tax systems is not correctly adapted to the digital nature of the economy. In order to try to solve this problem, the revision of international tax rules began years ago. First, within the Organization for Economic Cooperation and Development (OECD) with the BEPS Project. Then, within the framework of the European Union (EU) with several Recommendations and some other Directive proposals. However, the incessant search for agreements between States does not seem to have been successful yet, hoping that the year 2020 will be decisive. Once this has been understood, the second part of the project will show more specifically the "Google Tax". Its two meanings will be explained - so that the reader is aware of the existence of "the other Google Tax" - and there will be a special and detailed presentation of the Digital Services Tax (DST) in Spain. However, it will be proved that the Spanish initiative to unilaterally implement this tax figure has not been the only one. Far from it, countries such as South Korea or Hungary were the pioneers. France, Italy and the United Kingdom have not stood idly by either. Finally, the main difficulties which have persecuted the controversial "Google Tax" will be exposed too. In addition, it is worth mentioning that this FDP has always been elaborated taking into consideration the facts that have been happening in the fiscal scenario, looking for ending up in a project as updated as possible. PALABRAS CLAVE Activos intangibles; consenso; contribuyentes; Economía Digital; evasión fiscal; Tasa Google; impuesto; presencia digital significativa; Proyecto BEPS; TIC. KEY WORDS Intangible assets; agreement; taxpayers; Digital Economy; tax evasion; Google tax; significant digital presence; BEPS project; ICT. ÍNDICE 1. INTRODUCCIÓN ............................................................................... 8 2. LA INCIDENCIA DE LA ECONOMÍA DIGITAL EN EL SISTEMA TRIBUTARIO ...................................................................................... 10 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO .................................................. 14 3.1. EL PROYECTO BEPS DE LA OCDE ........................................ 15 3.2. MÁS CERCA DEL CONSENSO, ¿O NO? .................................. 18 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA ............................. 22 5. LA TASA GOOGLE: UN MISMO NOMBRE PARA DOS CONCEPTOS DIFERENTES ........................................................... 31 5.1.- BREVE REFERENCIA AL CANON AEDE ............................ 32 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES ........................................................................................ 35 6.1. PROYECTO DE LEY DEL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES ................................. 36 6.1.1. Antecedentes y justificación .................................................... 38 6.1.2. Naturaleza y caracteres ........................................................... 39 6.1.3. Objeto del tributo .................................................................... 40 6.1.4. Hecho imponible ...................................................................... 41 6.1.5. Supuestos de no sujeción ........................................................ 45 6.1.6. Los sujetos pasivos .................................................................. 46 6.1.7. Cuantificación del tributo ....................................................... 48 6.1.8. Infracciones y sanciones ......................................................... 50 6.1.9. Análisis de impactos ................................................................ 50 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES .................... 51 7.1. LOS PRIMEROS PAÍSES QUE ADOPTARON EL IMPUESTO .............................................................................................................. 52 7.1.1. Hungría .................................................................................... 52 7.1.2. Corea del Sur............................................................................ 52 7.1.3. India ......................................................................................... 53 7.1.4. Israel ........................................................................................ 53 7.1.5. Chile ......................................................................................... 53 7.1.6. Otros países ............................................................................. 54 7.2.- PAÍSES EUROPEOS QUE ADOPTARON EL IMPUESTO .. 54 7.2.1. Italia ......................................................................................... 55 7.2.2. Reino Unido ............................................................................ 57 7.2.3. Francia ..................................................................................... 58 8. DIFICULTADES EN LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO .......... 60 9. CONCLUSIONES ............................................................................. 62 10. BIBLIOGRAFÍA ............................................................................... 66 ANEXO I ACCIONES INCLUIDAS EN EL PROYECTO BEPS ...................................................... I ANEXO II MODIFICACIONES MÁS RELEVANTES QUE SE HAN INCLUIDO EN EL PROYECTO DE LEY DEL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES .................................................................................................................. II 1. INTRODUCCIÓN 8 1. INTRODUCCIÓN La era digital bien podría ser la denominación del siglo XXI, del momento actual en que vivimos, donde las nuevas tecnologías e Internet son ya una herramienta cotidiana más, si no fundamental, que han provocado una transformación de la sociedad pues todo cuanto realizamos parece sometido al empleo de internet: transacciones financieras, búsqueda de información, compras y ventas, comunicaciones, etc. Si bien, aún queda una nimia parte de la población reticente a su uso, la realidad es que el soporte digital se ha convertido en un perfecto colchón en el que descansa nuestra rutina del día a día: se adapta a cada persona, ofrece comodidad y su carácter es omnicomprensivo, pues afecta a todos los ámbitos de la vida humana. Y es que, sin atisbo de duda, la era tecnológica ha venido para quedarse ya de forma definitiva y la digitalización de la economía mundial es un hecho. La incursión y consolidación de las nuevas Tecnologías de la Información y la Comunicación (en adelante TIC), definidas como el conjunto de tecnologías que permiten el acceso, producción, tratamiento y comunicación de información presentada en diferentes códigos -texto, imagen, sonido, etc.- 1 , ha estimulado la aparición de nuevos modelos de negocio y ha modificado casi sustancialmente la manera en que las empresas tradicionales llevaban a cabo su actividad económica. Con ello, además de mejorar su productividad, han ampliado su cuota de mercado, es decir, su alcance en los mercados internacionales es cada vez mayor. Y es que esos modelos de negocio se basan, fundamentalmente, en actividades realizadas a distancia, sin que las empresas tengan presencia física en el país donde prestan sus servicios o venden sus bienes. Dichos modelos de negocio digitales resultan además novedosos para la importancia que en ellos tienen los activos intangibles, y en cuanto a que la creación de valor en dichos bienes y servicios viene determinada en gran medida por la contribución a la misma de los usuarios finales, a través de sus datos. Esto ha obligado a replantear las soluciones jurídicas vigentes -concebidas para una economía sustentada más en un mercado local (físico) que global- y ha suscitado la necesidad 1 BELLOCH ORTÍ, C. Las Tecnologías de la Información y Comunicación (T.I.C.) [en línea] Unidad de Tecnología Educativa. Universidad de Valencia. Disponible en: https://www.uv.es/~bellochc/pdf/pwtic1.pdf [Consultado el 20 abril 2019]. 1. INTRODUCCIÓN 9 de reexaminar algunos de los postulados tradicionales en los que se sustentan nuestros sistemas tributarios. Asimismo, el desarrollo de las nuevas TIC ha tenido un gran impacto sobre los derechos de propiedad intelectual, los cuales han sido objeto de mayor protección legislativa. En este contexto tuvo su origen la denominada «Tasa Google», o lo que es lo mismo, el canon AEDE; a grandes rasgos, predica el derecho irrenunciable de los editores a recibir una compensación económica de los agregadores de noticias por el uso de fragmentos no significativos o snippets 2 de noticias. Controvertida desde su nacimiento, en el siguiente trabajo se expondrá brevemente, pero de forma detallada, todo cuanto rodea a este tributo en España. Con posterioridad a ese impuesto a los medios digitales cargado de polémica, que acabó, entre otras cosas, con el cierre de Google News en España, el término «Tasa Google» ha vuelto a cobrar relevancia. Sin embargo, salvo la identidad del apodo, este nuevo impuesto no tiene nada de parecido al anterior –si bien, también la entidad Google se ve afectada-, pues se aplicará en aquéllas grandes empresas tecnológicas que están estrechamente relacionadas con el mundo de los servicios digitales; es el denominado Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (IDSD, en adelante). Esta nueva figura tributaria no ha dejado de ser objeto de análisis y críticas. Desde que se empezara a hablar de ella como un proyecto, han pasado los años y aún sigue ocupando uno de los lugares más destacados en las negociaciones comunitarias e internacionales y, por supuesto, a nivel nacional está presente en los programas electorales y agendas de los Gobiernos. El grueso del siguiente trabajo, titulado «La tributación de las actividades digitales. Especial referencia a la Tasa Google», versa sobre este novedoso Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales, y de cómo, ante la ausencia de un consenso internacional e incluso comunitario, los países han tomado la iniciativa de desarrollar de forma unilateral su propio impuesto, como es el caso de España. Con este tributo se busca poner fin al fraude y evasión fiscal que están llevando a cabo las multinacionales, pues lo que pretende gravar son determinados servicios digitales – 2 El término inglés snippet hace referencia a la unidad integrada por el título y la descripción de una página web, así como su URL. Por ejemplo, los breves resúmenes que aparecen en los resultados de búsqueda de Google. 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 16 beneficios queden gravados allá donde tienen lugar las actividades económicas y se genera realmente el valor. Como ya se ha explicado antes, a consecuencia de la intensificación de la integración de las economías y los mercados nacionales, el sistema fiscal internacional ha dejado al descubierto sus puntos débiles, los cuales son aprovechados por determinadas empresas multinacionales para llevar a cabo prácticas de planificación fiscal agresiva. Este proyecto establece quince estrategias y/o recomendaciones, denominadas Acciones en las que se recogen, de forma general, una serie de medidas para intentar reforzar, de forma colaborativa y eficaz, los pilares tributarios de las normativas nacionales y abordar los problemas de erosión de la base imponible y traslado de beneficios de manera integral En el ANEXO I se desglosan cada una de las quince Acciones con su respectivo título. La adopción de las distintas medidas BEPS por las diferentes jurisdicciones han de servir para fortalecer las bases del sistema tributario internacional, adaptado a las actuales características de la economía global digital, donde las nuevas TIC gozan de un papel preponderante, y para lograr que los beneficios sean gravados en aquel territorio donde la actividad económica tiene lugar, así como la creación de valor. De forma que se exige que los países que se adhieran al Proyecto BEPS acepten y se comprometan a implantar los estándares mínimos, es decir, las 15 Acciones establecidas, siempre y cuando sea posible (pues aún no se han desarrollado de forma definitiva). En cualquier caso, el Proyecto BEPS debe de tenerse muy en cuenta por todos los países, pues tienen la oportunidad de hacer tributar correctamente las operaciones económicas llevadas a cabo en el «hábitat» de la economía digital. En definitiva, se trata de una iniciativa para combatir estas prácticas de elusión fiscal a nivel internacional, en la que se plasmó como primera medida o Acción 1, la de hacer frente a los desafíos fiscales que plantea la economía digital para la imposición, fundamentalmente en torno al hecho de que los nexos de unión con los territorios son cada vez más débiles o difícilmente identificables. Así, parece clara la desconexión que existe entre el lugar de generación de valor y el lugar de tributación, por lo que una de las principales tareas encomendadas al GEFED en el marco de la OCDE es buscar soluciones a los problemas concretos de fiscalidad que plantea la economía digital, buscando que sean de aplicación los principios básicos de tributación. 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 17 Como bien apunta MORENO GONZÁLEZ 13 , tras la lectura de la Acción 1 del Plan BEPS, se esbozan dos tipos de problemas relacionados con la Economía Digital: 1) problemas de erosión de bases imponibles y traslado de beneficios y 2) problemas fiscales derivados de la inadecuación de las normas fiscales internacionales. En torno al primer problema, como se ha venido explicando, las grandes multinacionales, llevan a cabo estrategias de planificación fiscal que consiguen reducir de manera abismal la carga fiscal, tanto en los Estados de la fuente o de mercado, como en el Estado de residencia de la matriz, pasando por uno o más Estados intermedios. Ello se agrava si esa multinacional opera en el sector digital, «debido a su enorme dependencia de los activos intangibles, el uso masivo de datos, la adopción generalizada de modelos empresariales multilaterales que capturan el valor de externalidades generadas por la oferta de productos gratuitos y la dificultad de determinar la jurisdicción en la que se produce la creación de valor». El segundo problema plasmado en la Acción 1 pone en entredicho la eficacia normativa de las normas fiscales internacionales, pues no son capaces de recoger todos los supuestos de hecho que pudieran darse en la sociedad actualmente. En relación con ello, el Informe Final elaborado en 2015 14 , que pese a que cada país tiene un punto de vista distinto en torno a la solución más adecuada, todos ellos ven primordial que siga existiendo un cuerpo de normas de fiscalidad internacional único, sin perjuicio de que cada Estado se comprometa a realizar una revisión simultánea y coherente de: 1) las reglas de «nexo» y de «atribución de beneficios» (conceptos relativos a cómo determinar la conexión que una empresa tiene con una jurisdicción determinada y, 2) las reglas que rigen la determinación de los beneficios que se deben asignar a la empresa en ese territorio concreto. De modo que este Informe final examinó la pertinencia de definir un nuevo nexo en forma de una presencia económica significativa, la cual se evaluaría sobre la base de distintos 13 MORENO GONZÁLEZ, S. Los desafíos fiscales de la economía digital en y después del Plan BEPS. Especial referencia al problema del nexo. En MORENO GONZÁLEZ, S. Tendencias y Desafíos Fiscales de la Economía Digital. Cinur Menor (Navarra): Thomson Reuters-Aranzadi, 2017. p. 105. 14 OECD (2015) Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 – 2015 Final Report. Published on October 05, 2015. 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 18 elementos: los ingresos, los factores digitales (plataformas digitales locales, opciones de pago locales) y los factores basados en los usuarios 15 . Si bien, la mayoría de los países admite emplearse a fondo para solucionar la situación hacia el año 2020, otros consideran que la actuación debe ser inminente y apoyan la introducción de medidas provisionales para frenar la evasión fiscal de estas empresas. Los primeros, ponen de manifiesto los riesgos y las consecuencias adversas que la adopción de medidas provisionales en torno a la futura figura impositiva, como impactos negativos en la inversión, en la innovación y el crecimiento económico, posibles impuestos excesivos, distorsiones en la producción y que el impuesto recaiga sobre los consumidores. Por otro lado, los segundos sostienen que se debe intervenir, y consideran que algunas de las mencionadas consecuencias adversas que pueden producirse por la actuación pueden mitigarse a través del análisis minucioso y delineación de la medida concreta a adoptar. 3.2. MÁS CERCA DEL CONSENSO, ¿O NO? Así, siguiendo con la tendencia de trabajar conjuntamente para hacer frente a estos desafíos relacionados principalmente con la cuestión de cómo deben asignarse entre los países los derechos fiscales sobre los ingresos generados por las actividades transfronterizas en la era digital, en marzo de 2018, la OCDE y el G20 realizan el Informe Provisional sobre los retos impositivos derivados de la digitalización 16 , el cual es suscrito, además, por otros países a nivel mundial. El precitado Informe Provisional expone las numerosas consideraciones que deben tenerse en cuenta a la hora de adoptar aquellas medidas provisionales, pues tales medidas deben cumplir con las exigencias internacionales existentes: ser temporales, específicas y proporcionales, así como el hecho de que sean diseñadas de forma que no resulte muy gravoso su cumplimiento y no perjudiquen la innovación de las empresas. En este contexto, se fijó el compromiso de seguir trabajando hacia una solución armonizada, basada en el consenso, con el objetivo de elaborar en el año 2020 un informe 15 Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 – 2015 Final Report. Published on October 05, 2015. 16 Tax Challenges Arisin from Digitalisation – Interim Report 2018. Inclusive Framework on BEPS. Published on March 16, 2018. 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 19 final que trazara las medidas más idóneas posibles. Si bien, en febrero de 2019, y continuando con la estrategia establecida, la OCDE ha publicado el documento titulado «Abordando los desafíos tributarios de la digitalización de la economía» 17 , en el que además de propuestas, se ofrece una consulta pública con el fin de que se propusieran diferentes soluciones a los desafíos tributarios derivados de la digitalización de la economía y analizar dichas alegaciones presentadas. De entre las 212 grandes empresas que formaron parte de este intercambio de opiniones ofrecido por la OCDE se encontraba el Banco Santander; la única gran empresa española que ha participado en este proceso como stakeholder (grupo de interés). La entidad bancaria se muestra muy concluyente cuando declara la necesidad de que, en este marco de la economía digital, todas las empresas tributen de forma justa y equitativa en el lugar donde generen beneficios, se incluyan medidas que eviten la doble imposición 18 a los operadores, así como un sistema efectivo para solucionar conflictos 19 . Asimismo, este informe incluye tres propuestas –se estudiaran a continuaciónpara gravar a las empresas digitales Google, Amazon, Facebook y Apple (conocidas bajo las siglas GAFA), no sin antes destacar que el Banco Santander, tal y como hizo plasmar en sus alegaciones, se decanta por la tercera propuesta, centrada en la «presencia económica significativa», si bien reclama la necesidad de incluir ciertos detalles en torno a conceptos y parámetros que por ser esenciales, a juicio de la entidad bancaria, deberían estar presentes. 17 OECD (2019) Adressing the tax challenges of digitalisation of the economy – Public consultation document. Disponible en: http://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-addressing-the-tax-challenges-of- the-digitalisation-of-the-economy.pdf 18 En España existen dos métodos para evitar la doble imposición en relación con el Impuesto de Sociedades: la exención, por la que las rentas percibidas de entidades no se integran en la base imponible de la entidad que las recibe; y la imputación de renta, por la que las rentas señaladas se integran en la base imponible de la entidad que las percibe, deduciendo de su cuota íntegra cierto importe satisfecho en concepto de impuesto de la misma naturaleza. 19 SÉRVULO GONZÁLEZ, J., (14 de marzo de 2019). Santander reclama a la OCDE que las tecnológicas paguen más impuestos. Madrid: El País. Disponible en: https://elpais.com/economia/2019/03/13/actualidad/1552514921_368756.html 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 20 La primera de las propuestas es la titulada «participación de los usuarios» 20 , que se centra o se dirige a las empresas altamente digitalizadas en las que la participación del usuario representa una contribución significativa en la creación de valor (de datos y contenido) y concretamente, esta propuesta se limita a los siguientes modelos de negocio: las plataformas de medios sociales, los motores de búsqueda y los mercados en línea. Y, por último, se contempla la posibilidad de complementar esta propuesta con un eficiente sistema de resolución de conflictos para minimizar controversias adicionales y la doble imposición. La segunda propuesta se basa en los «intangibles de marketing» 21 o publicidad, de forma que aborda una situación en la que un grupo de empresas multinacionales puede llegar esencialmente a una jurisdicción, ya sea de forma remota o a través de una presencia local limitada, para desarrollar una base de usuarios o clientes y otros intangibles de comercialización. Se valora, pues, la existencia de un vínculo funcional intrínseco entre los intangibles de marketing y la jurisdicción del mercado. Y, según el Informe, este vínculo puede manifestarse de dos maneras diferentes: en las actitudes favorables en las mentes de los clientes, lo que se considera que se ha creado en la jurisdicción del mercado –como la marca o el nombre comercial-; y en las actividades dirigidas a clientes y usuarios en la jurisdicción del mercado –como los datos de clientes o las listas de clientes-. Esta segunda propuesta considera que la jurisdicción del mercado tendría derecho a gravar una parte o la totalidad de los ingresos asociados a dichos activos intangibles y a los riesgos que se derivan de los mismos. Las empresas gravadas, por tanto, serían aquéllas altamente digitalizadas, en las que es esencial la comercialización de activos intangibles. Al igual que en la propuesta anterior, está presente aquí el principio de asignación de beneficios basada en la creación de valor por parte de las empresas, pues esa actitud positiva en la mente de los clientes, así como la información y los datos de los clientes, es creada y adquirida a través de la intervención activa de la empresa en el mercado. En este contexto, los ingresos de los grupos de empresas multinacionales que operan en el sector de la publicidad, al igual que muchas empresas digitales, se obtendrían no por referencia a la residencia del ordenante, sino por referencia a los clientes a los que se dirige 20 OECD (2019) Adressing the tax challenges of digitalisation of the economy – Public consultation document. Disponible en:http://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document- addressing-the-tax-challenges-of-the-digitalisation-of-the-economy.pdf pp. 9-11 21 Ibid. 11-15 3. LA OCDE ANTE LOS NUEVOS DESAFÍOS FISCALES: LA IMPORTANCIA DEL CONSENSO 21 la publicidad, por ejemplo, en el contexto de la plataforma en línea, a los usuarios de la plataforma. Y la tercera propuesta, basada en el concepto de «presencia económica significativa» 22 . Como se puede leer en el Informe, esta propuesta está motivada por la idea de que la digitalización de la economía y otros avances tecnológicos han permitido a las empresas comerciales involucrarse activamente en la vida económica de una jurisdicción sin una presencia física significativa. De forma que se propone gravar a aquellas empresas que, sin establecimiento, tengan una presencia económica significativa en el lugar donde tributen, sobre la base de factores que evidencien una interacción continuada con la jurisdicción a través de la tecnología digital y otros medios automatizados. De manera que se consideran oportunos para constituir una presencia económica significativa los siguientes factores: (1) la existencia de una base de usuarios y la entrada de datos asociada; (2) el volumen de contenido digital derivado de la jurisdicción; (3) la facturación y la recogida en moneda local o con una forma de pago local; (4) el mantenimiento de un sitio web en un idioma local; (5) la responsabilidad de la entrega final de los bienes a los clientes o de la prestación por parte de la empresa de otros servicios de apoyo, tales como el servicio posventa o la reparación y el mantenimiento; o (6) las actividades sostenidas de marketing y promoción de ventas, ya sea en línea o de cualquier otro modo, con el fin de captar clientes. Aunque las medidas establecidas en el paquete BEPS no han sido lo fructíferas que se hubiera deseado, la meta sigue estando centrada en lograr un consenso multilateral respecto a la figura tributaria idónea que grave los servicios digitales que reporten grandes beneficios a las empresas. Además, se hace especial hincapié en la importancia de la seguridad jurídica y fiscal, así como en la necesidad de disponer de instrumentos financieros eficaces de prevención y mecanismos de resolución de conflictos rápidos que establezcan soluciones para evitar pérdidas de recaudación fiscal. 22 OECD (2019) Adressing the tax challenges of digitalisation of the economy – Public consultation document. Disponible en: http://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document- addressing-the-tax-challenges-of-the-digitalisation-of-the-economy.pdf [Consultado el 17 de junio] p.16 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA 22 En este sentido, coincido con el parecer de SÁNCHEZ-ARCHIDONA HIDALGO cuando dice que «la OCDE ha perdido la oportunidad de atajar un problema tan acuciante como es el déficit de recaudación que sufren las arcas públicas de los Estados». 23 Actualmente, mientras se espera que se alcance una solución consensuada para el año 2020, tal y como se ha fijado desde la OCDE, –cosa que parece imposible debido al poco interés político que muestran algunos países-, las empresas siguen campando a sus anchas. Un claro ejemplo de la libertad con la que operan estas entidades es la ya tradicional herramienta de erosión de bases, popularmente conocida como «doble irlandés con sándwich holandés», que se configura como una estrategia de referencia para las empresas tecnológicas más potentes en la actualidad; las ya mencionadas GAFA, entre otras. 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA Al igual que la OCDE, la UE también es plenamente consciente del peso que tiene la economía digital en nuestros días, así como de la incidencia de la misma en los actuales sistemas tributarios. Con el fin de proporcionar y garantizar un marco fiscal eficaz, estable y justo, la Unión Europea no ha cesado en atender a la necesidad de acomodar las normas fiscales existentes a la realidad digital que se presenta. Es por ello que, desde principios del siglo XXI, la UE ha llevado a cabo distintas iniciativas que promueven el uso de las TIC –Estrategia Europea eEurope 2020 24 -. En palabras de Donald Tusk, presidente del Consejo Europeo, en el marco de la Agenda de los Dirigentes de 22 de marzo de 2018: «La economía digital es un reto para nuestros sistemas tributarios. Lo más destacado del debate es que se ha confirmado el deseo de todos los dirigentes de seguir trabajando para lograr una solución eficaz y justa». 23 SÁNCHEZ-ARCHIDONA HIDALGO, G. Un estudio sobre la presencia digital significativa y las tendencias fiscales multilaterales en MORENO GONZÁLEZ, S. (dir.); GÓMEZ REQUENA, J.A. (edit.). Tendencias y desafíos fiscales de la economía digital. Cizur Menor (Navarra): Aranzadi, 2017. 24 Algunas de las medidas incluidas son facilitar el acceso a Internet, la implantación del comercio electrónico, agilizar el acceso a internet para investigadores y estudiantes, implantar tarjetas inteligentes para el acceso seguro a las aplicaciones, fomentar la participación de los discapacitados en la cultura electrónica, etc. 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA 23 La normativa fiscal vigente, si nos centramos en el ámbito del impuesto de sociedades, se ha ido tradicionalmente forjando en los modelos de negocio con presencia física, es decir, con un establecimiento permanente 25 que, generalmente, forma la base para que el Estado ejerza sus competencias en materia tributaria. Con todo, inmersos en la era digital actual, ya no se hace necesario tener una presencia física en un determinado territorio de un país para prestar servicios, en este caso, digitales, por lo que los beneficios no se gravan cuando, en efecto, se ha creado valor. De forma que el auge de las nuevas tecnologías ha provocado un cambio sustancial: muchas empresas digitales tienen clientes y generan valor económico en países en los que no están presentes 26 , siendo los activos intangibles la principal materia prima, lo que supone la no imposición de beneficios procedentes de tales actividades. Ante la importancia que ha ido adquiriendo la economía digital, la UE decidió crear un grupo de expertos en materia de fiscalidad de la economía digital, con objetivo de que se identificaran los principales problemas tributarios y se buscaran las mejores soluciones para combatirlos. Los primeros trabajos en este ámbito comenzaron a finales del año 2014, presentando los primeros resultados obtenidos a la Comisión Europea en mayo de 2015, bajo el título «Commission Expert Group on Taxation of the Digital Economy». En este informe se pone de manifiesto que es necesaria la coordinación entre los diferentes estados, a nivel europeo y mundial, para lograr una adecuada fiscalidad mundial que no dé pie a pérdidas de recaudación no deseadas. Es importante esta Estrategia para el Mercado Único Digital 27 , de mayo de 2015, pues la Comisión Europea se propuso mejorar la posición de Europa como líder mundial en la economía digital. Como parte de ella, se destaca la Comunicación de la Comisión del 21 de septiembre de 2017 sobre «Un sistema impositivo justo y eficaz en la Unión Europea para el Mercado 25 La OCDE establece una definición de establecimiento permanente en el artículo 5 del Modelo de Convenio Fiscal (2003): la expresión establecimiento permanente significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza todo o parte de su actividad. 26 Consejo Europeo y Consejo de la Unión Europea (27 de marzo de 2019). “Fiscalidad digital.” Disponible en: https://www.consilium.europa.eu/es/policies/digital-taxation/ [Consultado el 5 mayo de 2019] 27 Comunicación de la Comisión al Parlamento Europeo, el Consejo, el Comité Económico y Social Europeo y el Comité de las Regiones sobre una Estrategia para el Mercado Único Digital de Europa. COM (2015) 192 final, Bruselas, 6 de mayo de 2015. 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA 24 Único Digital», en la cual se exponen los desafíos fiscales planteados por la digitalización de la economía mundial 28 . Este desajuste existente, sumado con la necesidad de velar por que todas las empresas paguen la parte de impuestos que por justicia les corresponde, el 29 de septiembre de 2017 se celebró la Cumbre Digital de Tallin, organizada por la Presidencia del Consejo de la Unión Europea, en colaboración con el Consejo Europeo y la Comisión Europea. El propósito de dicha cumbre era servir de plataforma para emprender una serie de debates de alto nivel sobre los planes destinados a la innovación digital, que permitirán a Europa estar en la vanguardia tecnológica y asumir el liderazgo mundial en materia digital 29 . En definitiva, sentar las bases para completar el Mercado Único Digital en Europa y así incentivar el crecimiento económico y mayores inversiones. Acto seguido, en octubre de 2017 los dirigentes de la Unión Europea, en el documento de Conclusiones sobre fiscalidad digital prescrito por el Consejo Europeo, detectaron la insuficiencia del sistema fiscal hasta ese momento vigente, y comenzaron la andadura hacia la consecución de un objetivo claro, en consonancia con la labor llevada a cabo por la OCDE: implantar un sistema tributario eficaz y justo que se adapte a la era digital 30 . Además, en dicho texto, el Consejo menciona que las negociaciones acerca de los derechos de autor y la Directiva sobre contenidos digitales deben proseguir con carácter prioritario, y remarca la necesidad de una mayor transparencia en las prácticas y usos de las plataformas. Por último, insta a las instituciones de los Estados miembros que apliquen la 28 BRACCIA, M. F. 21 de diciembre de 2018, “Establecimiento permanente digital: la propuesta de la Unión Europea, ¿en camino hacia una solución mundial?” Disponible en: http://thomsonreuterslatam.com/2018/12/establecimiento-permanente-digital-la-propuesta-de-la- union-europea-en-camino-hacia-una-solucion-mundial/#FN6 29 Consejo Europeo y Consejo de la Unión Europea (27 de marzo de 2019). “Fiscalidad digital.” Disponible en https://www.consilium.europa.eu/es/policies/digital-taxation/ 30 Doc. EUCO 14/17, Reunión del Consejo Europeo, 19/08/2017; FISC 346 ECOFIN 1092, Conclusiones del Consejo, 05/12/2017, Responder a los desafíos de la imposición de los beneficios de la economía digital. Disponible en: https://www.consilium.europa.eu/media/31263/19-euco- final-conclusions-en.pdf [Consultado 16 de junio de 2019] 4. LA ESTRATEGIA “MERCADO ÚNICO DIGITAL” DE LA UNIÓN EUROPEA Y SU PROYECTO DE DIRECTIVA 25 normativa comunitaria pertinente y que adopten todas las medidas que sean necesarias respetando su ámbito de competencia para adecuarse a la nueva era digital 31 . En el mes de noviembre de 2017, el Consejo Europeo adoptó unas Conclusiones sobre «Responder a los desafíos de la imposición de los beneficios de la economía digital». En dichas conclusiones se subraya la importancia de los datos –incluidos los datos de los usuariospara la creación de valor por parte de la economía digital en la generación de beneficios y la esencialidad de garantizar la igualdad de condiciones a escala mundial, es decir, que todas las empresas paguen los impuestos en la parte que les corresponda. A este respecto, alienta que se lleve a cabo una estrecha cooperación entre la Unión Europea, la OCDE y otros socios internacionales 32 para conseguir que las normas fiscales internacionales se ajusten tanto al sector digital como a sectores más tradicionales de la economía y se analicen conceptos tan importantes en la materia como el de «establecimiento virtual permanente». Como parte de un conjunto de medidas para gravar la economía digital en la Unión Europea, en marzo de 2018, se publica por la Comisión Europea una propuesta de Directiva «por la que se establecen normas relativas a la fiscalidad de las empresas con una presencia digital significativa» 33 . Con esta primera iniciativa, se propone reformar la normativa fiscal de las empresas con el fin de que los beneficios se registren y sean objeto de imposición en el lugar donde las empresas mantengan una interacción significativa con los usuarios a través de canales digitales. 31 Consejo Europeo y Consejo de la Unión Europea (19-20 de octubre de 2017). “Reuniones: Consejo Europeo.” Disponible en: https://www.consilium.europa.eu/es/meetings/europeancouncil/2017/10/19-20/ [Consultado el 16 de junio de 2019] 32 Bruselas. Council Conclusions on ‘Responding to the challenges of taxation of profits of the digital economy’. 15175/17, de 30 de noviembre de 2017, [Internet]. Disponible en: https://www.consilium.europa.eu/media/31933/st15175en17.pdf [Consultado el 16 de junio de 2019]. 33 Propuesta de Directiva del Consejo por la que se establecen normas relativas a la fiscalidad de las empresas con una presencia digital significativa [COM (2018) 147 final]. Disponible en: http://data.consilium.europa.eu/doc/document/ST-7419-2018-INIT/es/pdf [Consultado el 16 de junio de 2019] 5. LA TASA GOOGLE: UN MISMO NOMBRE PARA DOS CONCEPTOS DIFERENTES 32 informativos, cualquier patente, marca registrada, diseño o modelo plano, fórmula o procedimiento secretos, o por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas». Por otro lado, sin atisbo de duda, el IDSD es un impuesto, tributo que viene definido en el artículo 2.2 c) de la Ley General Tributaria: «tributo exigido sin contraprestación cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente». El hecho de que se hayan bautizado con el mismo nombre puede dar lugar a confusión, si bien, ambos se encuentran perfectamente delimitados, tanto en la teoría como en la práctica. 5.1.- BREVE REFERENCIA AL CANON AEDE La función que desempeñan los derechos de propiedad intelectual (patentes, marcas, derechos de autor, etc.) en el fomento de la innovación y la creatividad es clave. Por ello, se considera que la Ley de Propiedad Intelectual es un instrumento fundamental para la protección de los derechos de autor, si bien, se cuestiona su capacidad de adaptación a los cambios que se presentan en la sociedad. El 1 de enero de 2015 entró en vigor la Ley 21/2014, de 4 de noviembre, que reforma parcialmente el Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, y la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE núm. 268, de 5 de noviembre de 2014). En lo que interesa aquí, con la Ley 21/2014 se introdujo la medida más controvertida de la reforma, concretamente, en el segundo apartado del artículo 32 LPI, relativo a citas y reseñas e ilustración con fines educativos o de investigación científica: el denominado «canon AEDE» 52 ,. De forma general, se puede definir el «canon AEDE», o «tasa Google», como el derecho de remuneración irrenunciable, de gestión colectiva y obligatoria 53 , que tienen los editores y los autores de contenidos divulgados en publicaciones periódicas o en sitios web de 52 Se denomina canon AEDE porque la Asociación de Editores de Diarios Españoles fue la encargada de proponer la medida y, además, se hace cargo de recibir las compensaciones para repartirlas posteriormente. 53 Se reserva en exclusiva la gestión de la compensación equitativa, del canon, a CEDRO (Centro Español de Derechos Reprográficos. 5. LA TASA GOOGLE: UN MISMO NOMBRE PARA DOS CONCEPTOS DIFERENTES 33 actualización periódica, con finalidad informativa, de creación de opinión o de entretenimiento. Este derecho surge por la puesta a disposición de «fragmentos no significativos» de noticias por parte de los agregadores de contenidos, los cuáles quedan liberados de obtener autorización a cambio del pago de una compensación equitativa. Organismos como la CNMC se pronunciaron en contra de la novedosa figura, pues argumentaban que el canon supone un perjuicio para los consumidores, traducido en una menor competitividad, un menor número de oferentes y menores innovaciones tecnológicas, pues supondría una barrera de entrada a nuevos agregadores de contenidos, desincentivaría el acceso de éstos al mercado. Además, puso de relieve que no todos los editores consideraban perjudicial la existencia de los agregadores, considerándolos muchos de ellos complementarios a su actividad y no competidores directos. Por último, la CNMC menciona en su informe que existen medidas tecnológicas de protección más sencillas y de menor coste, que reservarían al titular del derecho de la propiedad intelectual la posibilidad de que la agregación se realice o no. En este sentido, resulta útil la aportación que realiza por NAVAS NAVARRO 54 en torno a la inserción de un robot.txt, herramienta mediante la cual se puede proteger un contenido concreto de un sitio web: indica a los agregadores que, si quieren tener acceso al mismo, primero deberán negociar con el editor del sitio web una posible licencia – licencias onlinepara su acceso y agregación de contenido a cambio de una contraprestación. Por otra parte, se encuentran opiniones que difieren completamente de lo expresado por la CNMC, pues hay quien entiende que «desde la perspectiva de los derechos de autor, el uso de un fragmento de una obra protegida es tan merecedor de protección como lo es el uso de la obra en su integridad» 55 , tal y como ocurre para las obras musicales, audiovisuales, literarias y plásticas, por lo que «no hay causa justificada para dispensar un peor tratamiento a los diarios digitales» 56 . 54 NAVAS NAVARRO, S. La denominada “tasa Google”. En NAVAS NAVARRO, N. y CAMACHO CLAVIJO, S. Mercado digital. Principios y reglas jurídicas. Valencia: Tirant Lo Blanch, 2016, p. 394. 55 GONZÁLEZ, A. La Ley 21/2014, de 4 de noviembre, por la que se modifica el Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual. Actualidad Jurídica Uría Menéndez [Internet]. 30 de junio de 2015, 40-2015, p. 19. Disponible en: https://www.uria.com/documentos/publicaciones/4744/documento/art02.pdf?id=5932 [Consultado el 22 de abril de 2019] 56 Ibid. 5. LA TASA GOOGLE: UN MISMO NOMBRE PARA DOS CONCEPTOS DIFERENTES 34 En relación con la introducción de esta medida, y antes de que se llegara a implantar, Google decidió cerrar en España su plataforma de noticias Google News, pues no estaba dispuesto a pagar el canon del que se viene hablando. Google News es un agregador de contenidos denominado «generalista» o «feed agregator», pues «se configura un sitio web que contiene información de otros sitios web organizada en varios “feeds”, según la fuente, el tema o la historia» 57 . Además, emplea algoritmos como medio técnico para la difusión del contenido, en virtud de los cuales un programa de ordenador es el encargado de seleccionar los contenidos, las fuentes web y la ordenación jerárquica de los mismos en el sitio web. 58 Este caso fue muy polémico debido al cuestionamiento del carácter informativo del contenido que se ofrecía por Google News, ya que los hechos que se contienen en un artículo periodístico de género puramente informativo, es decir, en la medida en que se relatan o se reproducen hechos acaecidos, no deberían protegerse por la LPI –ésta protege la originalidad en el proceso de creación de una obra-, pues esos hechos pertenecen al dominio público, y establecer derechos exclusivos sobre informaciones menoscaba la libertad de expresión e información. Desde entonces, si se teclea news.google.es lo único que aparece en pantalla es un centro de ayuda donde se le explica al usuario que la aprobación de la reforma de la LPI ha provocado el cierre del servicio de Google Noticias en España. Para muchas de estas plataformas que agregan contenido les resultaba insostenible tener que hacer frente al pago del canon, pues la entidad responsable del cobro, CEDRO 59 , impuso una tarifa de 0’05 euros por usuario activo. Dicha tarifa resultó impugnada por la Conferencia de Rectores de Universidades Españolas (CRUE), llegando dicho recurso al Tribunal Supremo, que declaró nulo el canon AEDE, pues consideró que existía un defecto en la metodología de cálculo de las tarifas a aplicar entendiendo que en dicho cálculo no se tuvieron en cuenta a las familias numerosas, que son «potencial afectadas, directamente y/o por 57 NAVAS NAVARRO, S. La denominada “tasa Google”. En NAVAS NAVARRO, N. y CAMACHO CLAVIJO, S. Mercado digital. Principios y reglas jurídicas. Valencia: Tirant Lo Blanch, 2016, p. 389. 58 Ibid, p. 390. 59 Las siglas CEDRO corresponden al Centro Español de Derechos Reprográficos. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 35 repercusión, de las tarifas generales que lleguen a determinarse según la metodología que aprueba la Orden Ministerial 60 impugnada». 61 En suma, la sentencia del Tribunal Supremo declara nula la normativa por vulnerar la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas, que en su Disposición adicional décima preceptúa que «las memorias del análisis del impacto normativo que deben acompañar a los anteproyectos de ley y a los proyectos de reglamento incluirán el impacto de la normativa de familia». 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES Las barreras físicas en el comercio internacional se han ido diluyendo como consecuencia de la digitalización, lo que ha supuesto, y sigue suponiendo, un gran reto para los Gobiernos en aras de establecer las medidas necesarias para adaptar el sistema fiscal al momento que se está viviendo. Ello ha dado lugar a que muchos países hayan visto en la creación de un tributo la solución más efectiva para plantar cara al proceso de digitalización de la sociedad y, en concreto, de la economía. Es el caso de España, pues el Gobierno aprobó en Consejo de Ministros, el pasado mes de octubre de 2018, el Anteproyecto de Ley para el establecimiento de un Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (en adelante IDSD), también conocido como «tasa Google». El mismo, fue sometido a trámite de información pública, y no ha sido hasta el 25 de enero de 2019 cuando se publicó el Proyecto de Ley del Impuesto sobre Determinados 60 España. Orden ECD/2574/2015, de 2 de diciembre, por la que se aprueba la metodología para la determinación de las tarifas generales en relación con la remuneración exigible por la utilización del repertorio de las entidades de gestión de derechos de propiedad intelectual. Boletín Oficial del Estado, 4 de diciembre de 2015, núm. 290, pp. 114964 a 114972. 61 España. Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección cuarta). [Internet] Sentencia núm. 508/2018 de 22 de marzo. Disponible en: http://www.poderjudicial.es/search/contenidos.action?action=contentpdf&databasematch=TS&r eference=8345574&links=propiedad%20intelectual&optimize=20180411&publicinterface=true [Consultado el 28 de abril de 2019] 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 36 Servicios Digitales (en adelante PLIDSD) 62 . Sin embargo, el procedimiento de su tramitación parlamentaria ha decaído de forma automática produciendo su caducidad, pues las Cortes Generales fueron disueltas con motivos de las elecciones generales que tuvieron lugar en el mes de abril. Como se ha visto, este impuesto viene precedido de la intención, en el marco de la Unión Europea, de implantar un impuesto que grave a nivel europeo determinados ingresos digitales, pues es sabido que las grandes multinacionales –generalmente estadounidensesjuegan con las legislaciones a su antojo y tributan allá donde les ofertan beneficios fiscales. 6.1. PROYECTO DE LEY DEL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES El Gobierno del Estado español, ante la demora de la adopción e implementación de medidas consensuadas a nivel internacional y a nivel europeo, haciendo uso de su iniciativa legislativa, comienza a desarrollar la creación de un nuevo tributo digital en el último trimestre de 2018. Bien es cierto que no ha sido hasta enero de 2019 cuando, tras el oportuno trámite de información pública del anteproyecto, no se ha aprobado el texto definitivo del Proyecto de Ley del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales y su Memoria de impacto al Congreso de los Diputados para su aprobación. Si bien la configuración del tributo y sus características principales son básicamente los mismos que los recogidos en el Anteproyecto de octubre, tras el trámite de audiencia e información pública se han modificado algunas cuestiones que vienen analizadas en el Anexo II del presente trabajo. Aunque entre el texto del Anteproyecto y el del Proyecto haya alguna diferencia, pues éste último ha modificado y añadido aspectos como el documento presentado por el Gobierno, conforme al artículo 109 del Reglamento del Congreso cuenta con una exposición 62 España. Proyecto de Ley 121/000039 del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales [Internet]. Boletín Oficial de las Cortes de Generales. Congreso de los Diputados, 25 de enero de 2019, Serie A, núm.40-1. Disponible en: http://www.congreso.es/public_oficiales/L12/CONG/BOCG/A/BOCG-12-A-40- 1.PDF#page=1 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 37 de motivos y un articulado. En concreto, posee una Exposición de Motivos y consta de dieciséis artículos, una Disposición transitoria única y cuatro disposiciones finales. Además, se establece que la Mesa del Congreso encomienda a la Comisión de Hacienda su aprobación y se indica la apertura de un plazo de enmiendas por quince días. Se acompaña al Proyecto de Ley de una Memoria del análisis de Impacto Normativo 63 , en el cual se incorporan, de forma más específica, detalles en torno al tributo, como su impacto económico y presupuestario, su contenido y análisis jurídico, su adecuación a los principios de buena regulación, etc. Esta iniciativa ha caducado 64 con motivo de la disolución de las Cortes y la posterior celebración de elecciones generales, de forma que habrá que esperar para ver cómo evoluciona la adopción de dicho tributo en España, en consonancia también con los acontecimientos que tengan lugar a nivel europeo y, por supuesto, a nivel internacional. Así, se presenta en este Proyecto de Ley un impuesto con una estructura muy similar al propuesto por la Comisión Europea, aunque no idéntico como ya se ha visto a lo largo de este trabajo. Si bien, resulta relevante lo determinante que es la Exposición de Motivos cuando predica el carácter transitorio del impuesto español. A estos efectos, expone que «la regulación de este nuevo tributo se ajusta en gran medida al propuesto por la Comisión Europea, y se adaptará a la solución que se adopte a nivel europeo tan pronto como ésta esté disponible. El establecimiento de este tributo está concebido como medida de carácter transitorio hasta que entre en vigor la nueva legislación que tenga por objeto incorporar al ordenamiento jurídico español la Directiva (UE) del Consejo por la que se establezcan las normas relativas a la fiscalidad de empresas con presencia fiscal». 63 Secretaría de Estado de Hacienda – Dirección General de Tributos. (2019). Memoria del análisis del impacto normativo del Proyecto de la ley del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales. Disponible en: http://www.congreso.es/docu/docum/ddocum/dosieres/sleg/legislatura_12/spl_38/pdfs/2.pdf [Consultado el 4 de mayo de 2019] 64 España. 420/000079 Relaciones de iniciativas caducadas y de iniciativas trasladadas a la Cámara que se constituya en la XII Legislatura. Boletín Oficial de las Cortes Generales. Congreso de los Diputados de 27 de marzo de 2019. Serie D, núm. 519, p.25. Disponible en: http://www.congreso.es/public_oficiales/L12/CONG/BOCG/D/BOCG-12-D-519.PDF [Consultado el 4 de mayo de 2019] 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 38 6.1.1. Antecedentes y justificación Si bien en España nunca se ha desarrollado ni aplicado una figura tributaria semejante al IDSD, siempre ha sido clara la postura del país, desde hace bastantes años e independientemente de qué partido político ostentaba la Presidencia del gobierno, de apoyar la creación de un gravamen sobre los servicios digitales. El carácter digital que ha adquirido la economía mundial, no solo la española, en estos años, ha ido incrementando notablemente las transacciones comerciales transfronterizas, lo que ha provocado la aparición en la escena empresarial de modelos de negocios digitales. Éstos se basan en la importancia que tienen los intangibles, el valor de los datos y conocimientos, es decir, las contribuciones de los usuarios finales en la creación de valor. Además, se llevan a cabo actividades a distancia lo que supone una nula o escasa presencia física de la entidad en el territorio donde opera. De manera que se hace necesario adaptar, como se ha dicho en repetidas ocasiones, la normativa fiscal para tener en cuenta a este tipo de modelos de negocio en los que las empresas prestan servicios digitales en un país sin estar realmente presentes en él. Es decir, las actuales normas relativas al impuesto de sociedades ya no resultan apropiadas para gravar los beneficios generados por la digitalización de la economía. Teniendo en cuenta la dimensión mundial del problema, en el seno de la OCDE y del G20 se ha venido produciendo en los últimos años un enfoque específico en torno a la revisión de la normativa fiscal. Así, en 2013 se aprobó el Plan de Acción contra la Erosión de Bases Imponibles y Traslado de Beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés), siendo de especial interés para este PLIDSD la Acción 1 denominada «Abordar los retos de la economía digital para la imposición» de 5 de octubre de 2015, así como el Informe intermedio sobre los retos fiscales derivados de la digitalización de 16 de marzo de 2018. Asimismo, en la Exposición de Motivos se menciona la labor de la Unión Europea en este sentido, resaltándose la Comunicación por la Comisión Europea titulada «Un sistema impositivo justo y eficaz en la Unión Europea para el Mercado Único Digital» de 21 de septiembre de 2017 y la elaboración de un paquete de propuestas de Directivas y Recomendaciones sobre la fiscalidad de la economía digital de 21 de marzo de 2019: 1) La Comunicación de la Comisión al Parlamento y el Consejo «Es el momento de instaurar un marco fiscal moderno, justo y eficaz para la economía digital»; 2) La propuesta de Directiva por la que se establecen normas relativas 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 39 a la fiscalidad de las empresas con una presencia digital significativa; 3) La Recomendación de la Comisión relativa a la propuesta de Directiva; y, 4) La propuesta de Directiva de la Comisión relativa al sistema común del impuesto sobre los servicios digitales que grava los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales. Expuestas todas estas propuestas y por más que se han esforzado las instituciones por consensuar las medidas y mantener el modelo de cooperación fiscal multilateral, de momento no parece haber acuerdo. Por ello, muchos de los países miembros 65 de la OCDE y de la UE anticipándose de este modo a la conclusión de las discusiones relativas a cómo afrontar los nuevos retos fiscales derivados de la digitalización, han empezado a adoptar medidas unilaterales para evitar esa desconexión entre el lugar donde se genera el valor y el lugar donde las empresas tributan, entre otros problemas parejos. Alentado por la situación de incertidumbre europea e internacional, España también decidió adoptar una medida unilateral ex novo, creando un impuesto sobre determinados servicios digitales. Además de por la inexistencia de soluciones al respecto, se justifica este tributo por razones de presión social, justicia tributaria y sostenibilidad del sistema tributario: es un instrumento idóneo, dice la Exposición de Motivos, para hacer frente a los retos fiscales que plantea la digitalización de la economía, «como es el de corregir la inadecuada asignación de derechos de gravamen que se produce como consecuencia de la falta de reconocimiento por las vigentes normas fiscales internacionales de la contribución de los usuarios a la creación de valor para las empresas en los países donde estas desarrollan su actividad». Tal y como se ha apuntado antes, al tratarse de la creación ex novo de un tributo, debe hacerse mediante ley ordinaria, tal y como establece el artículo 8 de la LGT. 6.1.2. Naturaleza y caracteres En el artículo 1 del Proyecto de Ley precitado se dispone que el IDSD es un tributo, concretamente un impuesto, «de naturaleza indirecta, que tiene por objeto gravar»–en las formas previstas en la Ley- «las prestaciones de determinados servicios digitales en que exista intervención de usuarios situados en el territorio de aplicación del impuesto.» Es decir, grava los ingresos –excluidos el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y otros equivalentesgenerados por la prestación de determinados servicios digitales, 65 Algunos de estos países son Italia, Francia y Reino Unido. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 40 concretamente los de publicidad en línea, los de intermediación en línea y los de transmisión de datos, en los que se efectúe una participación de los usuarios que constituya una contribución especial al proceso de creación de valor para la empresa que presta estos servicios y monetiza dichas contribuciones de las personas que utilicen una interfaz digital 66 en España. Que se configure como un impuesto indirecto significa que no tiene en cuenta la capacidad económica, lo que tiene su lógica para que quede excluido de los Convenios de Doble Imposición. Ello se hace constar en la Exposición de Motivos, al proclamar que «al centrarse en los servicios prestados, sin tener en cuenta las características del prestador de los mismos, entre ellas su capacidad económica, el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales no es un impuesto sobre la renta o el patrimonio, y por tanto no queda comprendido en los convenios de doble imposición, según establece el reiterado informe intermedio del G20/OCDE sobre los retos fiscales derivados de la digitalización. Se configura, por tanto, como un tributo de carácter indirecto, que es por lo demás compatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido.» 6.1.3. Objeto del tributo Como se acaba de mencionar, el IDSD grava las prestaciones de determinados servicios digitales en los que los usuarios intervengan en la creación de valor para la empresa. A efectos del artículo 4 del Proyecto de Ley, se entiende por servicios digitales, únicamente:  Los servicios de publicidad en línea, que consisten en la inclusión en una interfaz digital 67 , propia o de terceros, de publicidad dirigida a los usuarios de dicha interfaz cuando el dispositivo en el que aparezca se halle en España. Hay que tener en cuenta aquí que en el caso de que la entidad que incluya la publicidad no sea propietaria de esa interfaz digital, dicha entidad será identificada como proveedora del servicio de publicidad y no así a la entidad propietaria de la interfaz. 66 Tal y como se define en el artículo 4.4 del Proyecto de Ley del IDSD, una interfaz digital es cualquier programa, incluidos los sitios web o partes de los mismos, o aplicación, incluidas las aplicaciones móviles, o cualquier otro medio, accesible a los usuarios, que posibilite la comunicación digital. 67 El artículo 4 del texto normativo define la interfaz digital como cualquier programa, incluidos los sitios web o partes de los mismos, o aplicación, incluidas las aplicaciones móviles, o cualquier otro medio, accesible a los usuarios, que posibilite la comunicación digital. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 41  Los servicios de intermediación en línea: los de puesta a disposición de los usuarios de una interfaz digital multifacética (que permita interactuar con distintos usuarios de forma concurrente) que facilite la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuarios, o que les permita localizar a otros usuarios e interactuar con ellos –siempre que las operaciones entre ellos se concluyan a través de la interfaz de un dispositivo que se halle en España.  Los servicios de transmisión de datos, en los que se integran los servicios de transmisión con contraprestación, incluidas la venta o cesión, de aquellos datos recopilados acerca de los usuarios, que hayan sido generados por actividades desarrolladas por estos últimos en las interfaces digitales –cuando intervengan usuarios situados en España-. Por ejemplo, las redes sociales o los motores de búsqueda. A continuación, se incluye un esquema para una mejor comprensión de las actividades gravadas por el impuesto: Ilustración 1. Actividades digitales gravadas por el IDSD. Fuente: PWC (2019) Impacto de un Impuesto sobre los servicios digitales en la economía española. Informe Final. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 48 corresponden con los usuarios situados en territorio español, el precepto establece que se deberán acudir a las reglas establecidas en el artículo 10 del mismo texto legal, que se refiere a la base imponible. No obstante, se establecen normas especiales para las entidades que pertenezcan a un grupo en el último párrafo del apartado 3 del artículo 8. Se dispone que «en caso de que el grupo supere los dos umbrales tendrán la consideración de contribuyentes todas y cada una de las entidades que formen parte del mismo, en la medida en que realicen el hecho imponible». De forma que si se quiere determinar si una entidad rebasa los umbrales y, por tanto, tiene la consideración de contribuyente, se deberán aplicar los umbrales en relación con los importes aplicables a todo el grupo. Así, si el grupo supera el umbral, todas las entidades están sujetas al IDSD en la medida en que realicen el hecho imponible. Las operaciones intragrupo 70 sí están gravadas y la base imponible en estos casos será su valor de mercado. En relación con los umbrales establecidos, la Disposición transitoria única indica que «a efectos de determinar el cumplimiento del umbral al que hace referencia el artículo 8.1.b) se tendrá en cuenta el importe total de los ingresos derivados de prestaciones de servicios digitales sujetas al impuesto desde la entrada en vigor de la Ley hasta la finalización del plazo de liquidación elevados al año». Además, se hace preciso citar una serie de obligaciones que deben cumplir las empresas que cumplan los requisitos expuestos para ser consideradas contribuyentes y están previstas en el artículo 13 del texto normativo, tales como presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades sujetas al IDSD, solicitar de la Administración su inscripción en el registro de entidades creado a efectos del impuesto y un número de identificación fiscal y la obligación de nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de contribuyentes no establecidos en la UE. Por último, es necesario citar la obligación que tienen los contribuyentes de establecer los sistemas, mecanismos o acuerdos que permitan determinar la localización de los dispositivos de los usuarios en el territorio de aplicación del impuesto. Su incumplimiento, 70 Según explica la Agencia Tributaria, las operaciones intragrupo con aquellas entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el territorio de aplicación del impuesto entre entidades de un mismo grupo que optaron expresamente por la modalidad avanzada del régimen especial de grupo de entidades. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 49 como se verá más adelante, constituye una infracción grave a efectos del artículo 15 del Proyecto de Ley. 6.1.7. Cuantificación del tributo Base imponible El artículo 10 establece unas reglas específicas en torno al cálculo de la base imponible del impuesto, la cual se determinará por el importe de los ingresos, excluyéndose el IVA y similares, obtenidos por el contribuyente por cada una de las prestaciones de servicios digitales sujetas al impuesto que lleva a cabo en el territorio de aplicación. Además, establece en su apartado 5 que «la base imponible se determinará por el método de estimación directa, sin más excepciones que las establecidas en las normas reguladoras del método de estimación indirecta de las bases imponibles». A continuación, se esquematizan las reglas establecidas para la determinación de la base imponible del IDSD: o Para los servicios de publicidad en línea: Base imponible = Ingresos totales x (nº de veces que aparezca la publicidad en dispositivos que estén en España / nº total de veces que aparezca la publicidad en cualquier dispositivo). o Para los servicios de intermediación en línea en los que se facilitan las entregas o prestaciones entre usuarios: Base imponible = ingresos totales x (nº de usuarios situados en España / nº de usuarios totales que intervengan en el servicio). o Para los servicios de intermediación en línea en los que no se facilitan entregas o prestaciones entre usuarios: Base imponible = Ingresos totales. o Para los servicios de transmisión de datos: Base imponible = Ingresos totales x (nº de usuarios que generen datos en España / nº total de usuarios que generen datos en cualquiera que sea el lugar en el que estén situados, independientemente de cuando hayan sido recopilados los datos transmitidos). En el caso de que el importe de la base imponible resultara desconocido en el periodo de liquidación, el contribuyente tiene la obligación de fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados que tengan en cuenta el periodo total en el que van a generarse los ingresos susceptibles de ser gravados, sin perjuicio de su posterior regularización –que deberá hacerse 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 50 en un plazo máximo de 4 años siguientes a la fecha de devengomediante la autoliquidación cuando dicho importe fuera conocido. Tipo de gravamen En relación con el IDSD, se exige un tipo impositivo del 3%, conforme el cual se producirá el devengo por cada prestación de servicios digitales gravada y se liquidará de forma trimestral. Cuota íntegra La cuota íntegra será el resultado de aplicar sobre los ingresos brutos el tipo impositivo. De forma que se deben utilizar unas reglas que permitan gravar exclusivamente la parte de los ingresos correspondiente a los usuarios ubicados en un determinado territorio. 6.1.8. Infracciones y sanciones El artículo 15 del Proyecto de Ley regula el régimen de infracciones y sanciones aplicables en el ámbito del IDSD. Así, tras hacer una remisión general a lo establecido al respecto en la LGT -de forma general, las infracciones en relación con el IDSD serán calificadas y sancionadas conforme a lo establecido en la LGT, y demás normas de general aplicacióntipifica en los apartados 2 y 3 que constituye una infracción grave el incumplimiento de la obligación que tienen los contribuyentes de establecer los sistemas, mecanismos o acuerdos que permitan determinar la localización de los dispositivos de los usuarios en el territorio de aplicación del impuesto (artículo 13.1.i)) en los siguientes términos: 2. Constituye infracción tributaria grave, a los efectos de este impuesto, el incumplimiento de la obligación a que se refiere el artículo 13.1.i) de esta Ley. La sanción consistirá en multa pecuniaria del 0,5 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del año natural anterior, tal y como se establece en el artículo 8 de la presente Ley, con un mínimo de 15.000 euros y un máximo de 40.000 euros, por cada año natural en el que se haya producido el incumplimiento a que se refiere el párrafo anterior. 6. EL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES 51 3. El importe de la sanción que deba integrarse por la comisión de la inflación establecida en este artículo podrá ser objeto de reducción conforme a lo dispuesto en el artículo 188.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. 6.1.9. Análisis de impactos Tomando como texto de apoyo el documento acompañante del Proyecto de Ley, se hace imprescindible destacar el análisis económico y el presupuestario que realiza el Ejecutivo. En torno al impacto económico, el Ejecutivo considera que es imposible aún determinar el impacto de la norma en relación con la competencia y la competitividad, pues no se podrá tener conocimiento de si las empresas –los verdaderos contribuyentestrasladarán económicamente el impuesto a los consumidores y usuarios o a sus trabajadores hasta que el impuesto efectivamente entre en vigor y se aplique. Además, justifica el establecimiento de los umbrales para que las pequeñas y medianas empresas (en adelante, PYMEs), queden excluidas de pagar el impuesto pues constituiría para ellas una aminoración de sus beneficios. En lo que respecta al impacto presupuestario, el Gobierno estima una recaudación aproximada de 1.200 millones de euros al año, si bien la Ley de Presupuestos Generales del Estado podrá modificar los umbrales de ingresos de las compañías afectadas, el tipo impositivo a aplicar y los supuestos de no sujeción, asi como introducir y variar las normas precisas para cumplir las obligaciones derivadas del Derecho Comunitario. En este sentido, las estimaciones del Ejecutivo español no son iguales a las realizadas por la Comisión Europea. En España se prevé una mayor recaudación debido a que en el impuesto se incorporan las operaciones intragrupo y el umbral mínimo de facturación de las empresas afectadas en España es de 3 millones de euros frente a los 5 millones de euros que prevé la Comisión. Como ya se ha dicho, este proyecto ha decaído al término de la legislatura, por lo que se deberá esperar que se produzca la investidura del nuevo Presidente y a la conformación del nuevo Ejecutivo para conocer cuáles son las intenciones de España a la tributación de las actividades digitales. 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 52 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES La creación de un impuesto nacional sobre los servicios digitales es una alternativa clara al fracaso de las negociaciones internacionales y europeas. A medida que la digitalización de la economía sigue planteando retos a nivel internacional, concretamente, en el ámbito de la fiscalidad, los países se han impacientado y desde el año 2017 han empezado a desarrollar para su territorio legislación tributaria en torno a esta figura tributaria. Así, consideran necesaria una normativa que se adapte cuanto antes a la economía digital para enfrentarse a las nuevas vicisitudes del mercado, así como la erradicación de las diferencias impositivas existentes entre las multinacionales digitales y las tradicionales. Si bien parece que la implantación de un impuesto nacional sea la solución más eficaz, se debe tomar en consideración los efectos antieconómicos que puede llegar a tener, como por ejemplo, la de conducir a la posible doble imposición de determinadas operaciones y, en particular, de determinadas empresas que ya pagan el impuesto de sociedad en el país correspondiente. A su vez, deben estar garantizados los derechos fundamentales de los ciudadanos; especialmente se velará por la protección de datos de carácter personal de los usuarios. A continuación, se exponen brevemente las propuestas de los distintos países y la situación de sus políticas fiscales en torno a la figura tributaria estudiada. Hungría, India, Corea del Sur e Israel fueron pioneros en la creación de varios impuestos digitales incluso antes del año 2016, y de hecho, que actualmente siguen vigentes. 7.1. LOS PRIMEROS PAÍSES QUE ADOPTARON EL IMPUESTO 7.1.1. Hungría Si bien, Hungría aplicó el impuesto a la publicidad digital en el año 2014, denominado por su Gobierno «Google tax», la medida fue invalidada por la Comisión Europea concluyendo que violaba el artículo 104 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), es decir, las normas relativas a ayudas estatales que pudieran vulnerar la competencia del mercado. Tras una serie de ajustes llevados a cabo por el gobierno húngaro, actualmente se aplica un impuesto del 7’5% sobre los ingresos publicitarios que superen los 100 millones de 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 53 HUF anuales (348.440 dólares estadounidenses), estando exentos los ingresos inferiores a este umbral 71 . 7.1.2. Corea del Sur Igualmente, en el año 2014 Corea del Sur enmendó su Impuesto sobre el Valor Añadido para que las ventas de servicios digitales –audio, video, juegos y software inclusiveproporcionados por empresas o individuos extranjeros se integraran también, aplicándolos un tipo impositivo del 10% 72 . 7.1.3. India Por su parte, India adoptó en 2016 un impuesto sobre transacciones en línea dentro de los impuestos sobre bienes y servicios 73 . Actualmente, el gobierno indio ha establecido un tipo impositivo del 6% en las transacciones que tienen lugar cuando empresas indias se anuncian en sitios web extranjeros como Facebook o Google y no descarta ampliar el ámbito de aplicación del impuesto para que los servicios de transmisión de vídeo se vean también gravados, lo que probablemente afecte a la marca Netflix. 7.1.4. Israel Asimismo, en el año 2016 Israel adoptó el concepto de “presencia digital significativa” a efectos de gravar a las empresas extranjeras que obtuvieran ingresos derivados de transacciones en línea con usuarios ubicados en el país. Aunque el término no esté claramente definido en su legislación, Israel incluye en la definición factores como, por ejemplo, el número de contratos que una compañía de Internet tiene con residentes israelíes, 71 Bunn, Daniel. (7 de noviembre de 2018). A Wave of Digital Taxation. Disponible en: https://taxfoundation.org/digital-taxation- wave/?utm_source=Global+Tax+Reform&utm_campaign=2636a71036- EMAIL_CAMPAIGN_2018_11_14_09_59&utm_medium=email&utm_term=0_6c6b782bd7- 2636a71036-429308489&mc_cid=2636a71036&mc_eid=3271fdd500 72 Ibid. 73 Goods and Services Tax. 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 54 el número de clientes israelíes, si el servicio se presta en hebreo o emplea moneda israelí, etc 74 . 7.1.5. Chile Siguiendo en el plano internacional, cabe destacar que Chile también ha propuesto un impuesto sobre los servicios digitales de empresas extranjeras que operen en el país con un tipo impositivo del 10%, si bien, el presidente de la Confederación de la Producción y el Comercio de Chile (CPC), Alfonso Swett, propone que se eleve al 19% 75 . El referido impuesto se aplicaría a los servicios de intermediación digital, los servicios de entretenimiento, los servicios de publicidad en el extranjero y las suscripciones a plataformas que prestan servicios tecnológicos o de almacenamiento. 7.1.6. Otros países Otro país del que se espera un desarrollo normativo del impuesto sobre determinados servicios digitales es Singapur. El plan actual del país es incluir en el tributo las compras que se realicen a compañías tecnológicas extranjeras y proveedores de aplicaciones, aplicándose dos umbrales: las empresas gravadas deben presentar unos ingresos globales que superen el millón de dólares de Singapur y sus ventas a clientes de Singapur superen los 100.000 dólares de Singapur 76 . 74 Bunn, Daniel. (7 de noviembre de 2018). A Wave of Digital Taxation. Disponible en: https://taxfoundation.org/digital-taxation- wave/?utm_source=Global+Tax+Reform&utm_campaign=2636a71036- EMAIL_CAMPAIGN_2018_11_14_09_59&utm_medium=email&utm_term=0_6c6b782bd7- 2636a71036-429308489&mc_cid=2636a71036&mc_eid=3271fdd500 [Consultado el 11 de junio de 2019] 75 González, Alfonso. (7 de enero de 2019). “Impuestos para Uber, Netflix y plataformas: CPC propone casi doblar la tasa que establece la reforma tributaria”. Santiago: Emol. Disponible en: https://www.emol.com/noticias/Economia/2019/01/07/933456/CPC-propone-aplicar-un- impuesto-a-las-plataformas-digitales-mayor-que-lo-que-establece-la-reformar.html [Consultado el 11 de junio de 2019] 76 Bunn, Daniel. (7 de noviembre de 2018). A Wave of Digital Taxation. Disponible en: https://taxfoundation.org/digital-taxation- wave/?utm_source=Global+Tax+Reform&utm_campaign=2636a71036- 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 55 Asimismo, existen casos de países que en un principio se mostraron favorables a establecer en su territorio un impuesto relacionado con los servicios digitales, pero que, como en el caso de Australia, tras explorar los tipos de políticas fiscales que se podrían llevar a cabo y realizar un período de consultas, han decidido no introducir su propio impuesto, optando por esperar a que se alcance un acuerdo global al respecto. 7.2.- PAÍSES EUROPEOS QUE ADOPTARON EL IMPUESTO A lo largo de los años 2017 y 2018, la mayoría de las propuestas nacionales en torno al impuesto han venido diseñadas en torno al modelo presentado por la Comisión Europea. Como se ha explicado anteriormente, la Comisión establece en su propuesta un tipo impositivo del 3% referido a los ingresos de las empresas que presenten unos ingresos mundiales anuales de 750 millones de euros y unos ingresos totales en la unión europea de 50 millones de euros. 7.2.1. Italia La República Italiana siguió a los cuatro países pioneros anteriormente citados, adoptando una propuesta de impuesto digital a finales del año 2017. Así, se puede observar que en Italia siempre ha estado presente la intención de implantar una figura impositiva que gravara determinados servicios digitales, lo que finalmente se ha llevado a cabo con la Ley de Presupuestos de 2019 77 . El 1 de enero de 2019 se promulgó en Italia la Ley de Presupuestos (Ley 145/2018), la cual introdujo una nueva figura impositiva, el impuesto italiano sobre determinados EMAIL_CAMPAIGN_2018_11_14_09_59&utm_medium=email&utm_term=0_6c6b782bd7- 2636a71036-429308489&mc_cid=2636a71036&mc_eid=3271fdd500 77 Italia. Legge, 30 diciembre 2018, nº 145 Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021. Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana de 31 dicembre, 2018. Disponible en: https://www.gazzettaufficiale.it/eli/gu/2018/12/31/302/so/62/sg/pdf [Consultado el 12 de mayo de 2019]. 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 56 servicios digitales, conocido entre los italianos como «Web tax», se diferencia, aunque levemente, del impuesto sobre transacciones digitales aprobado en 2018, pero que no entró en vigor. Este «Web tax» se aplicará en Italia a los servicios digitales, prestados de forma individual o en grupo, por sujetos pasivos italianos o extranjeros con o sin establecimiento permanente en Italia. Al igual que se ha previsto por Francia y el Reino Unido, se tendrá en cuenta, exclusivamente, el grado de participación del usuario ubicado en Italia en la creación de valor. Y siguiendo también las directrices marcadas por la Comisión Europea en sus propuestas, Italia fijará este impuesto con un tipo impositivo del 3%, que se aplicará a la publicidad en línea, la prestación de bienes y servicios a través de plataformas digitales y la transmisión de datos recopilados a través de plataformas digitales llevado a cabo por aquellas empresas que tengan unos ingresos totales superiores a 750 millones de euros, de los cuales al menos 5 millones y medio de euros precedan de la prestación de servicios digitales en Italia. Así, nadie pone en duda que las empresas afectadas serán los gigantes digitales Google, Amazon, Facebook, Airbnb, etc. Si bien, la Ley de Presupuestos de 2019 no aclara qué período anual debe tenerse en cuenta a los efectos del cálculo de estos umbrales 78 , por lo que se espera que el decreto proporcione una aclaración, también, sobre este punto. Apuntar, además, que ese tipo impositivo del 3% deberá aplicarse al importe de la renta imponible obtenida por la empresa grava en cada trimestre y se pagará dentro del mes siguiente a cada trimestre y previa presentación de la declaración anual del importe de los servicios imponibles prestados en los cuatro meses siguientes al final del período impositivo. Se incluyen, asimismo, varios supuestos de exenciones, como las empresas agrícolas, el comercio electrónico, etc 79 . Sin embargo, el «Web tax» aún no cuenta con el Decreto necesario para que pueda llevarse a cabo su aplicación en la práctica, pues en él se iban a incluir alguno de los detalles relativos a la definición de “servicios digitales”. Dicho decreto debía ser promulgado por el Ministro de Desarrollo Económico antes del 30 de abril –en un plazo de cuatro meses desde 78 Colombaioni, Di Gabriele (21 de febrero de 2019). “Italy unilaterally implements the European Comission’s Digital Service Tax proposal.” Rivista di Diritto Tributario, supplemento online. Disponible en:http://www.rivistadirittotributario.it/2019/02/21/italy-unilaterally-implements-the- european-commissions-digital-service-tax-proposal/#_ftn1 79 (12 de junio de 2019). “Web tax 2019: cos’è come funciona imposta 3% su cosa si paga?”. The Italian Times. Disponible en: https://www.theitaliantimes.it/economia/web-tax-italia-cos-e-come- funziona-imposta-sulle-transazioni-digitali_120619/ 7. LA FIGURA TRIBUTARIA EN DISTINTOS PAÍSES 57 la entrada en vigor de la Ley de Presupuestos-, si bien las indicaciones contenidas en el decreto se aplicarían a partir del sexagésimo día de su publicación en el Boletín Oficial 80 . Con el plazo expirado, se estima por las autoridades italianas que el Estado corre el riesgo de crear un «agujero» de 150 millones de euros en las cuentas de 2019, que se podría incluso agrandar hasta los 600 millones de euros si en el año 2020 aún no hubiera tenido lugar su aplicación definitiva 81 . Bien es cierto que el gobierno italiano ya se ha pronunciado respecto a la necesidad de que se haga efectiva la figura tributaria a nivel comunitario y anima a los países más reticentes a llegar a un acuerdo lo antes posible. 7.2.2. Reino Unido La Tasa de Servicios Digitales (DST 82 , en sus siglas en inglés) es la denominación empleada por el Ministro de Finanzas británico, Phillip Hammond, para referirse al tributo que prevé aplicar a partir del segundo trimestre de 2020 en el país. El gobierno anunció en 2018 la introducción de un nuevo impuesto sobre los servicios digitales en abril de 2020. Se trata de una respuesta provisional a los retos que las empresas digitales plantean al sistema fiscal internacional de las empresas, a la espera de una reforma global, tal y como se expone en los documentos elaborados por el Gobierno, pues incorporan una cláusula de revisión 83 . Con ello quieren dejar constancia de que el DTS estará sujeto a revisión formal en el año 2025, si bien será revocado en el caso de que se llegue a una solución internacional antes de ese año. 80 (25 de febrero de 2019). “Digital services tax in Europe”. GrantThornton Disponible en: https://www.grantthornton.global/en/insights/articles/digital-services-tax-in-europe/ 81 (11 de mayo de 2019) “Web tax in panne, rischio "buco" da 150 mln per le casse dello Stato”. Il Sole 24 ore. Disponible en: https://www.ilsole24ore.com/art/notizie/2019-05-11/web-tax-panne- rischio-buco-150-mln-le-casse-stato--144207.shtml?uuid=AC82DlB [Consultado el 12 de junio de 2019] 82 DTS, en inglés «Digital services tax». 83 Budget 2018 Digital Services Tax. Disponible en: https://assets.publishing.service.gov.uk/government/uploads/system/uploads/attachment_data/fi le/752172/DST_web.pdf [Consultado el 12 de junio de 2019] 9. CONCLUSIONES 64 Es verdad que se ve con buenos ojos el hecho de que se implementen las medidas recogidas en el Proyecto BEPS, pues parece que los problemas de fiscalidad internacional nunca habían ocupado un lugar tan prioritario en las agendas políticas como hasta ahora. Sin embargo, cabe recordar que estos instrumentos no son jurídicamente vinculantes, pues forman parte del conocido «soft law», por lo que parece que, aunque se incumplan, no se impondrán sanciones; así, pueden considerarse como meros compromisos. No obstante, pueden y deben tomarse como referencia, ya que definen perfectamente el camino a seguir para lograr los objetivos. En una economía global, todos quieren hacer frente a la evasión fiscal y ofrecer un entorno más seguro para atraer y mantener inversiones, pero para eso deben actuar conjuntamente y de forma rápida. En mi opinión, sí se hace necesario que las multinacionales resulten gravadas, independientemente de donde se ubique su establecimiento permanente (EP), teniendo en cuenta el hecho de que este principio tributario basado en el EP se ha quedado completamente obsoleto en la era digital. Por tanto, se hace preciso tener en cuenta otros elementos aquí, como la «presencia económica significativa» de las empresas en cada país, el volumen de datos o el número de usuarios en aras de preservar el potencial crecimiento del comercio electrónico transfronterizo. Así, resulta primario restablecer la confianza de los ciudadanos en la justicia de nuestros sistemas tributarios. Se necesita acción y menos especulación. Más cooperación y menos dispersión. Bien es cierto que el desarrollo de un impuesto de estas características, y siendo de forma unilateral como el plasmado en el Proyecto de Ley español, no es tarea fácil, pues requiere conocer muy a fondo los procesos mediante los cuales se llevan a cabo los servicios digitales y, sobre todo, comprender y manejar los conceptos más técnicos. Se debe legislar siempre, y más en materia tributaria, pensando en los operadores jurídicos y económicos, así como en el funcionamiento del mercado, pues la ley tiene que ser clara y proporcionar, ante todo, seguridad jurídica. Y eso el Proyecto de Ley español no lo cumple, pues hay cuestiones 9. CONCLUSIONES 65 que no están lo suficientemente nítidas, como por ejemplo, quiénes van a ser los que soporten el impuesto: ¿los usuarios o los prestadores del servicio digital? 94 Además, como es sabido, la creación de un nuevo tributo tiene desventajas, y más si se aplica a nivel nacional e incide en las actividades digitales, pues probablemente provocaría una ralentización en el proceso de digitalización con todo lo que ello perjudica al crecimiento económico e inversión en I+D en el país. Por ello, se requiere la máxima prudencia y paciencia para conseguir, en caso de que se llegue a implantar el tributo, que su regulación sea clara y no deje lugar a dudas. En definitiva, pienso que existe una gran falta de determinación por parte de los Estados e instituciones. Está claro que los Estados están viendo cómo muchos ingresos se escapan de sus arcas ante la pasividad de muchos por lograr acuerdos que se basen en los principios de eficiencia y justicia. Pero tampoco se debe legislar «en caliente», pues son muchos los intereses en juego y el campo digital es un terreno aún no explorado por muchos de nuestros gobernantes. Pero nadie duda de que es inevitable que se produzca una reforma de los sistemas fiscales, por eso, ¿no será mejor unirse a la revolución que ser arrastrado por ella? 94 MENÉNDEZ MORENO, A. El nuevo Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales o la conjunción de dos enigmas: la informática y los impuestos. Revista Quincena Fiscal. Marzo de 2019, nº 6, p. 9. 10. BIBLIOGRAFÍA 66 10. BIBLIOGRAFÍA ÁLAMO CERRILLO, R. La economía digital y el comercio electrónico. Su incidencia en el sistema tributario. Madrid: Dykinson, 2016. BELLOCH ORTÍ, C. Las Tecnologías de la Información y Comunicación (T.I.C.) [en línea] Unidad de Tecnología Educativa. Universidad de Valencia. Disponible en: https://www.uv.es/~bellochc/pdf/pwtic1.pdf BERCOVITZ RODRÍGUEZ-CANO, R. Tasa Google o canon AEDE: una reforma desacertada. 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Disponible en: http://www.senat.fr/petite-loi-ameli/2018-2019/497.html Propuesta de Directiva del Consejo por la que se establecen normas relativas a la fiscalidad de las empresas con una presencia digital significativa [COM(2018) 147 final]. Propuesta de Directiva relativa al sistema común del impuesto sobre los servicios digitales que grava los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales [COM (2018) 148 final]. Proyecto de Ley 121/000039 del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales [Internet]. Boletín Oficial de las Cortes de Generales. Congreso de los Diputados, 25 de enero de 2019, Serie A, núm.40-1. Rapport n° 496 (2018-2019) de M. Albéric de MONTGOLFIER, rapporteur général de la commission des finances, sénateur d’Eure-et-Loir. Disponible en: http://www.senat.fr/rap/l18-496/l18-496.html Reglamento (UE) 2016/679 del Parlamento Europeo y del Consejo de 27 de abril de 2016 relativo a la protección de las personas físicas en lo que respecta al tratamiento de datos personales y a la libre circulación de estos datos y por el que se deroga la Directiva 95/46/CE (Reglamento general de protección de datos). 10. BIBLIOGRAFÍA 71 Secretaría de Estado de Hacienda – Dirección General de Tributos. (2019). Memoria del análisis del impacto normativo del Proyecto de la ley del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales. Disponible en: http://www.congreso.es/docu/docum/ddocum/dosieres/sleg/legislatura_12/spl_ 38/pdfs/2.pdf [Consultado el 5 de mayo de 2019] JURISPRUDENCIA España. Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección cuarta). [Internet] Sentencia núm. 508/2018 de 22 de marzo. Disponible en: http://www.poderjudicial.es/search/contenidos.action?action=contentpdf&databa sematch=TS&reference=8345574&links=propiedad%20intelectual&optimize=201 80411&publicinterface=true OTROS MATERIALES EMPLEADOS (11 de mayo de 2019) “Web tax in panne, rischio "buco" da 150 mln per le casse dello Stato”. Il Sole 24 ore. Disponible en : https://www.ilsole24ore.com/art/notizie/2019-05-11/web-tax-panne-rischio- buco-150-mln-le-casse-stato--144207.shtml?uuid=AC82DlB Digital services tax in Europe. 25 de febrero de 2019. Grant Thornton. Disponible en: https://www.grantthornton.global/en/insights/articles/digital-services-tax-in- europe/ GONZÁLEZ, A. (7 de enero de 2019). “Impuestos para Uber, Netflix y plataformas: CPC propone casi doblar la tasa que establece la reforma tributaria”. Santiago: Emol. Disponible en: https://www.emol.com/noticias/Economia/2019/01/07/933456/CPC-propone- aplicar-un-impuesto-a-las-plataformas-digitales-mayor-que-lo-que-establece-la- reformar.html PWC (2019) Impacto de un Impuesto sobre los servicios digitales en la economía española. Informe Final. Disponible en: https://ametic.es/sites/default/files/pwc_idsd_final_09012019_es.pdf ANEXO I I ANEXO I ACCIONES INCLUIDAS EN EL PROYECTO BEPS  Acción 1: Abordar los retos de la economía digital para la imposición.  Acción 2: neutralizar los efectos de los mecanismos híbridos  Acción 3: Fortalecer las normas de Transparencia Fiscal Internacional.  Acción 4: Limitar la erosión de la base imponible a través de la deducción de intereses y otros pagos financieros.  Acción 5: Combatir las prácticas tributarias perniciosas de manera más efectiva, atendiendo a la transparencia.  Acción 6: Impedir la utilización abusiva de convenios internacionales.  Acción 7: Prevenir la evasión fiscal a través de un establecimiento permanente artificial.  Acción 8: Intangibles. Es necesario establecer una definición clara y única de “activo intangible”, garantizar que los beneficios de su transferencia están correctamente valorados y proceder a la modificación del sistema de reparto de costes.  Acción 9: Riesgo y Capital  Acción 10: Otras operaciones de alto riesgo  Acción 11: Establecer metodologías para recopilar y analizar datos, así como establecer acciones que eviten la erosión de las bases imponibles.  Acción 12: Exigir a los contribuyentes a revelar su forma de planificación fiscal agresiva.  Acción 13: Reexaminar la documentación sobre los precios de transferencia.  Acción 14: Efectividad de los mecanismos de resolución de conflictos.  Acción 15: Desarrollar instrumentos de carácter multinacional. ANEXO II II ANEXO II MODIFICACIONES MÁS RELEVANTES QUE SE HAN INCLUIDO EN EL PROYECTO DE LEY DEL IMPUESTO SOBRE DETERMINADOS SERVICIOS DIGITALES EXPOSICIÓN DE MOTIVOS:  Apartado II: El carácter transitorio del establecimiento del tributo hasta que entre en vigor la nueva legislación comunitaria en forma de transposición de la Directiva por la que se establezcan las normas relativas a la fiscalidad de las empresas con presencia digital.  Apartado V: Se hace referencia a la incorporación del primer umbral también en las normas internacionales equivalentes adoptadas en aplicación de la Acción 13 del Proyecto de G20/OCDE sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios (BEPS).  Apartado VII: Se hace ahora mención específica a que “cualquier tratamiento de datos personales realizado en el contexto del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales debe realizarse de acuerdo con lo establecido en el Reglamento (UE) 2016/679 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 27 de abril de 2016, relativo a la protección de las personas físicas en lo que respecta al tratamiento de datos personales y a la libre circulación de estos datos y en la Ley Orgánica 3/2018, de 5 de diciembre, de Protección de Datos Personales y garantía de los derechos digitales”.  Apartado IX: Antes de iniciarse el articulado del Proyecto, se incorpora el hecho de que el mismo ha sido comunicado a la Comisión Europea, tal y como establece el artículo 5.1 en relación con el artículo 7.4 de la Directiva (EU) 2015/1535 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de septiembre de 2015. ARTÍCULO 4: Conceptos y Definiciones  Se incluyen las definiciones de “publicidad dirigida”, “servicios financieros regulados” y “entidad financiera regulada”. A su vez, se suprimen las definiciones de “centro de negociación”, “internalizador sistemático” y “proveedor de un servicio de financiación participativa regulado”.